營業稅改增值稅初探

邯濟鐵路有限責任公司 吳永松

一、營業稅改增值稅的內容

國務院常務會議于2011年10月26日決定，從2012年1月1日起，上海市交通運輸業和部分現代服務業等開展試點，逐步將目前征收營業稅的行業改為征收增值稅。同年11月17日，財政部和國家稅務總局發布《營業稅改征增值稅試點方案》及《關于在上海市開展交通運輸業和部分現代服務業營業稅改增值稅試點的通知》財稅[2011]111號，明確交通運輸業適用11%的稅率，研發和技術服務、文化創意、物流輔助和鑒證咨詢等現代服務業適用6%的稅率。改革試點的主要內容是，在現行增值稅17%和13%兩檔稅率的基礎上．新增設11%和6%兩檔低稅率，交通運輸業適用11%的稅率，現代服務業適用6%的稅率：試點納稅人原享受的技術轉讓等營業稅減免稅政策，調整為增值稅免稅或即征即退：試點納稅人原適用的營業稅差額征稅政策，試點期間可以延續；原歸屬試點地區的營業稅收入，改征增值稅后仍歸屬試點地區。對于小規模納稅人仍沿用3%的增值稅稅率。

二、營業稅改增值稅對增值稅一般納稅人稅收負擔的影響

(一)對現行增值稅納稅人稅收負擔的影響

對原增值稅納稅人改征增值稅后成為增值稅一般納稅人的，由于抵扣范圍擴大，進項稅的抵減效應增大，企業稅收負擔減輕。

對企業改征增值稅后成為小規模納稅人的。則按現行增值稅稅法采用簡易征收方法。按3%的征收率對其收入全額進行征稅。企業的稅負也比原來的營業稅稅負增加了。

(二)對試點范圍外企業的稅收負擔的影響

由于試點企業增值稅進項稅的減稅效應，其成本下降。與其發生交易的試點外企業由于無法享受“營改增”的減稅效應，進項稅無法抵扣，其成本加大，稅收負擔增加。

(三)試點企業“營改增”后，對小規模納稅企業稅負的影響

行業行業細分類稅率測算結論

交通運輸業 陸路運輸、水路運輸、航空運輸、管道運輸 3%[3%/（1+3%）]/3%=99.70 持平

裝卸搬運 裝卸搬運 3%[3%/（1+3%）]/3%=99.70持平

其他物流 其他物流 5%3%[3%/（1+3%）]/5%=58.25降低

相對而言，小規模納稅人原來營業稅率為3%，試點后統一為按3%稅率繳稅。對這些納稅人而言，只要有一點點進項，就比過去的稅負要低。列表說明對各行業小規模納稅人的影響。

(四)試點企業“營改增”后，對一般納稅人稅負的影響

對一般納稅人而言，增值稅與營業稅的最大區別是：增值稅的稅收負擔不僅與納稅人的收入水平有關。還與納稅人成本中可以獲得抵扣的項目有關。成本中可以抵扣的項目所占收入的比重的高低，直接影響著企業改征增值稅后將承擔的稅負。營業稅改增值稅對一般納稅人的作用體現在：稅率提高的增稅效應及進項稅的抵減效應。

測算的假定條件:

(1)不同的行業實行國家和上海市統一的營業稅、增值稅政策。

(2)成本、費用、支出能夠取得增值稅專用發票，其取得的增值稅專用發票符合抵扣規定。

(3)本測算結果并不是該行業的實際情況，測算的目的在于營業稅改增值稅對一般納稅人稅收負擔的變化分析。

從測算結果來看，從上表可以看出，由于各類企業資本結構、投入成本的差異，對各行業一般納稅人稅負影響不盡相同。

大部分交通運輸企業改征增值稅后稅負增加，給企業正常經營造成負面影響。結合交通運輸業實際，交通運輸企業稅負增加的原因，主要有以下幾個方面：

(1)對存量資產（非不動產）的處理。交通運輸業運輸設備金額大，使用年限長，對于已成規模的企業購進的運輸設備等固定資產很少，不能產生增值稅進項抵稅稅額。

(2)油料支出和汽車修理支出較大，但部分支出是在運輸途中發生，司機沿途取得的油料和維修發票基本是普通發票，不能抵扣增值稅進項稅額。

(3)當期發生的折舊費、汽車保險、人員工資及福利以及道橋費約占營業總成本比例大，但這些支出均不能取得增值稅專用發票。

(4)倉儲和裝卸業務屬于勞動密集型業務，主要支出為人工費用，同樣不能取得增值稅專用發票。

(5)營改增之前交通運輸業適用的營業稅稅率是3%左右，而營改增之后增值稅稅率達到11%，稅率上升過快，對陸路物流企業而言不夠合理。

交通運輸行業的流轉稅負擔之所以不降反升，很大程度上是因為這些行業在稅改中的“稅率提高的增稅效應”過大，抵消了并超過了“進項抵扣的減稅效應”。

部分現代服務業改正增值稅后，由于實際稅率下降，稅收負擔減輕。

總之，增值稅擴圍改革會同時給服務業各行業帶來“稅率提高的增稅效應”和“進項抵扣的減稅效應”。前者主要取決于服務業各行業改征增值稅后的稅率選擇，稅率越高，增稅效應越大；而后者主要取決于服務業各行業的中間投入比率，中間投入比率越高，減稅效應越大。從以上兩種效應疊加在一起的凈效應看，大部分服務業行業的稅負會下降，但部分交通運輸業的稅負會上升。