強化國有企業(yè)財務監(jiān)管的思考

●潘自強

強化國有企業(yè)財務監(jiān)管的思考

●潘自強

眾所周知，企業(yè)財務監(jiān)督產生的根本原因是基于企業(yè)所有權和經營權的分離。為了促進企業(yè)健康、有序、穩(wěn)步發(fā)展，應當按照現(xiàn)代企業(yè)制度的要求，建立和健全企業(yè)治理結構。科學合理、運轉有效的財務監(jiān)督體系和財務監(jiān)督模式，不僅能夠改善企業(yè)財務管理、提高企業(yè)經營績效，而且有利于提高會計信息質量、保護企業(yè)資產的安全和完整，更重要的是能夠促進企業(yè)治理結構的完善。國有企業(yè)產權屬于國家，屬于全民所有，但每一公民不可能都對國有企業(yè)的經營活動實施監(jiān)督管理，這使得政府機構成為事實上掌管國有資本權益和對經營管理者行使財務監(jiān)督權的當然代表。當現(xiàn)實中的財務監(jiān)督機制對部分經營管理者侵蝕國有資本權益的行為不能完全有效地遏止或失效時，如何強化國有企業(yè)財務監(jiān)管，以約束和監(jiān)督不同層級國有企業(yè)代理者或經營管理者的財務行為，具有更加重要的現(xiàn)實意義。

一、國有企業(yè)財務監(jiān)督體系基本狀況

國有企業(yè)財務監(jiān)督是指行為主體為實現(xiàn)其特定目標，依照法律和國家各項財經政策、規(guī)章制度，運用相關方法對監(jiān)管對象的經濟、業(yè)務、財務活動的合法性、效益性，以及會計工作本身進行監(jiān)察和督導，并利用真實、可靠、有用的財務會計信息，對經濟活動進行協(xié)調和控制，以保證經濟活動正常運行和達到提高經濟效益的目的。

我國國有企業(yè)現(xiàn)有的監(jiān)督體系由內部監(jiān)督和外部監(jiān)督構成。

國有企業(yè)的內部監(jiān)督是為保證企業(yè)的有效運轉而由企業(yè)相關部門和相關人員依據(jù)各自職責，通過公司的治理結構、內部控制、內部審計、制度監(jiān)督、預算管理等一系列的制度、程序和方法，對有關經濟活動所進行的控制、監(jiān)察、督導工作，主要以企業(yè)的財會部門、內部審計部門和監(jiān)事會等為主體，進行經常性的監(jiān)督。

國有企業(yè)的外部監(jiān)督是有關部門依據(jù)相關法律、法規(guī)，為保證國家經濟系統(tǒng)的正常運行和國有資本的權益對企業(yè)活動的各個環(huán)節(jié)所進行的監(jiān)察、督導活動，主要以國資委、財政、稅務、審計機關或機構等為主體，對各單位的財務會計工作的資料及其所體現(xiàn)的經濟活動進行定期的或一次性的審查監(jiān)督，具體包括政府監(jiān)督和社會監(jiān)督兩方面的內容。

二、國有企業(yè)財務監(jiān)督存在的主要問題

近年來，一部分國有企業(yè)出現(xiàn)了資產大量流失，財經紀律松弛，財務活動混亂，經營者腐敗等問題，說明現(xiàn)行國有企業(yè)財務監(jiān)督機制存在很大的問題，主要表現(xiàn)在：

（一）政府監(jiān)督不力

從現(xiàn)實分析，政府不論過去還是現(xiàn)在一直是國有企業(yè)監(jiān)督的主體，政府主要通過采取一系列經濟、行政手段來實施政府監(jiān)督的權力。但政府在進行監(jiān)督時往往力不從心或無能為力，究其原因主要是國有資本出資人的缺位，從而混淆了國有企業(yè)出資人的財務監(jiān)督與經營者財務監(jiān)督。在現(xiàn)行體制下，政府以行政方式任命國有企業(yè)的領導人，不僅經營者關注國有企業(yè)行為，一部分政府領導人為撈取政治資本也十分關注國有企業(yè)行為，這使得監(jiān)督者與經營者之間存在利益目標一致性和依賴性，從而缺乏政府監(jiān)督的動力。其次，國有企業(yè)的監(jiān)督主體——政府部門與被監(jiān)督者——國有企業(yè)及其負責人，兩者同為不同層次的代理人，它們之間不是所有者與經營者的關系，不存在所有者對經營者的監(jiān)督，因而難避免會導致監(jiān)督不力或效率低下。再次，監(jiān)督主體和被監(jiān)督對象的信息不對稱。財務監(jiān)督具有復雜性，相對于國有企業(yè)而言，政府部門處于信息劣勢，而企業(yè)內部人如董事長、總經理等利用自身相對于政府或外部出資人的信息優(yōu)勢，為了自身利益千方百計搞“數(shù)字游戲”，采用種種弄虛作假的手段粉飾財務報表。因此，即使政府監(jiān)督部門以高度負責的責任感和敬業(yè)精神行使監(jiān)督權利，其結果也可能是監(jiān)督不力。此外，由于國資委、財政、稅務等政府部門對國有企業(yè)分頭實施政府監(jiān)管，造成任何一監(jiān)管機構并不對國有企業(yè)財務違紀的失察負責。因此，國家監(jiān)管機構對國有企業(yè)監(jiān)督沒有起到很好的效果。

（二）內部監(jiān)督體系不健全

在國有企業(yè)的內部監(jiān)督體系中，內部監(jiān)督職能主要由企業(yè)監(jiān)事會和內部審計機構具體行使。

1、監(jiān)事會監(jiān)督不力。在國有企業(yè)的雙層監(jiān)控模式下，監(jiān)事會是監(jiān)督整個企業(yè)經濟活動和財務運行的法定內部監(jiān)督機構，其職責是監(jiān)督管理層的經營管理活動。但是就現(xiàn)實狀況來看，一部分國有企業(yè)監(jiān)事會形同虛設，不能有效監(jiān)督和制約企業(yè)的財務行為。一些國有企業(yè)監(jiān)事會受董事會制約，監(jiān)事會的職能機制弱化，實踐中極少有監(jiān)事會發(fā)現(xiàn)或敢于糾正公司董事或經理違法違章行為；在董事會開會討論過程中，監(jiān)事會成員盡管參與現(xiàn)場會議全過程，但監(jiān)事會成員無反對表決權，只能進行事后評判式監(jiān)督，實質上的監(jiān)督非常有限。因此，監(jiān)事會基本上沒有發(fā)揮出制度安排應有的作用，以至于日常工作中不能發(fā)現(xiàn)問題，即使發(fā)現(xiàn)了問題，也是大事化了、小事化無，這也喪失了監(jiān)督所附帶的威懾、警示作用，一旦內部監(jiān)督不到位、不規(guī)范，就直接導致貪污、挪用、國有資產流失等問題的發(fā)生。

2、內部控制不健全，內部審計監(jiān)督乏力。國有企業(yè)內部會計監(jiān)管主要基于企業(yè)的內部控制，而內部控制又主要依賴于內部審計監(jiān)督。國有企業(yè)內部控制不健全同樣是由國有企業(yè)的特點所決定的。由于兩權分離，一部分國有企業(yè)領導者會更多地關注自身利益和企業(yè)的相應效益指標，對于內部控制則重視不夠，如相關的內部控制制度設計得不及時、不完善，對內部控制度執(zhí)行情況未能作出恰當?shù)脑u價，阻礙了企業(yè)財務管理作用的充分發(fā)揮。其次，內部審計組織的權威性不高、獨立性不強。一般而言，內部審計所隸屬的層次與其獨立性和權威性成正相關關系。目前我國國有企業(yè)內部審計基本上處于總會計師或主管財會工作的負責人領導之下，這種管理體制毫無疑問削弱了內部審計的獨立性和權威性，不利于正常發(fā)揮內部審計的職能作用。再次，在傳統(tǒng)會計模式下，由于國有企業(yè)總經理決定了財務人員的任命與薪酬，為數(shù)眾多的財務人員有可能為了一己私利不愿意偏離或違背總經理的意愿，這就決定了財務人員不可能既作為企業(yè)的管理者對企業(yè)進行管理又代表國家對企業(yè)經營者實施財務監(jiān)督。在國有企業(yè)的委托代理關系中，政府與其他投資者構成博弈一方，企業(yè)財務人員與企業(yè)經理都屬企業(yè)內部代理人層次，根本利益一致，容易結成利益聯(lián)盟，構成博弈另一方，有可能合伙損害政府與其他投資者的利益。

（三）社會監(jiān)督職能弱化

注冊會計師審計是企業(yè)外部財務監(jiān)督的核心部分，其最重要的功能就是對企業(yè)管理當局提供的會計信息進行鑒證。從委托代理的角度來看，注冊會計師審計的真正委托人應該是企業(yè)的所有者。由于國有企業(yè)實際上的“所有者缺位”，由國資委代表國家選定的或國有企業(yè)管理層選擇的會計事務所在執(zhí)業(yè)能力、職業(yè)道德等方面良莠不齊，一些會計師事務所千方百計與有權力委聘的政府部門以及公司經營管理層搞好關系，以此取得國有企業(yè)財務報告審計鑒證業(yè)務的委托聘用合同，造成了會計師事務所業(yè)務競爭的不正常，外部審計的獨立性很容易受到侵害。

三、強化國有企業(yè)財務監(jiān)管的對策建議

（一）深化產權制度改革，強化政府監(jiān)督職能，完善政府對國有企業(yè)財務監(jiān)控的制度安排

1、深化企業(yè)產權制度改革，改變國有產權主體缺位現(xiàn)狀。國有資產監(jiān)督管理部門作為國有資產的委托人，應切實承擔起委托人的職責。一方面，通過建立科學合理的授權委托制度，將企業(yè)的經營權授予既有專業(yè)背景又有豐富經驗的職業(yè)經理人。另一方面，通過制定相關行政法規(guī)以及規(guī)章制度，對國有資產管理監(jiān)督進行法律方面的規(guī)范，以及實施有效的監(jiān)督管理。

2、國家財政、審計、稅務等政府部門要根據(jù)國家有關法律、行政法規(guī)的規(guī)定，對國有企業(yè)的經濟活動和財務會計資料實施動態(tài)性監(jiān)督。同時，加大監(jiān)督力度，尤其是加大對國有企業(yè)違法行為的懲治力度，對嚴重違反財經紀律的國有企業(yè)相關責任人，予以行政處懲和依法追究法律責任。政府對國有企業(yè)監(jiān)督的過程和結論采取新聞公示制，充分發(fā)揮政府監(jiān)督的作用。

3、進一步總結和完善政府對國有企業(yè)財務監(jiān)控的具體方式。目前政府主要通過實施財務總監(jiān)委派制或會計委派制作為對國有企業(yè)監(jiān)督的一種制度安排，為解決兩者各自存在的缺陷可實行 “獨立財務總監(jiān)和財務負責人雙委派”制度。獨立財務總監(jiān)定位在董事會或監(jiān)事會，行使財務監(jiān)督權；財務負責人則定位在經營管理層，屬于執(zhí)行層。在人員選擇上，最好由產權單位或股東大會直接委托專業(yè)會計公司提供候選者再由股東大會定奪，這樣可以較好地做到將會計控制權從企業(yè)代理人手中轉移至企業(yè)委托人，形成權力的制衡；同時也避免企業(yè)外部對企業(yè)經濟活動的干預，不會對企業(yè)的自主經營產生負面作用。

4、借鑒國外經驗，在部分國有企業(yè)試行財務外包制度。降低財務部門的經營成本、提高財務信息披露的質量和透明度以及財務部門的管理決策能力是國外企業(yè)實施財務外包的主要動因。財務信息的質量不僅是社會公眾關注的焦點,更是國有企業(yè)所在者監(jiān)控國有企業(yè)的重點內容之一。我們設想可以在會計核算不太規(guī)范、會計人員力量比較薄弱的中小型國有企業(yè)試行財務外包制度。政府部門主要是通過選擇承接外包的中介機構，以及對中介機構執(zhí)業(yè)質量的監(jiān)督完成對國有企業(yè)財務信息質量的監(jiān)控。

（二）完善內部控制，實施全面預算管理，提高內部監(jiān)督的質量

1、完善國有企業(yè)內部控制制度建設。一是在內控制度的設計上，企業(yè)應聘請高等院校的財務專家、有經驗的咨詢機構對現(xiàn)有內控制度進行診斷，完善現(xiàn)有的內部控制框架和制度設計。二是強化國有企業(yè)內部審計職能，要把內部審計查錯防弊的傳統(tǒng)職能轉向對公司經營管理進行分析，評價企業(yè)內部控制是否恰當和完善，企業(yè)內部各組織機構執(zhí)行職能是否高效并提出合理化建議。三是充分發(fā)揮國資委的股東代表作用，落實和考核國有企業(yè)高管層對內部控制的受托責任的履行情況，強化國有企業(yè)內部控制的執(zhí)行力度。四是加強國有企業(yè)內部控制環(huán)境建設，明確股東會、董事會、監(jiān)事會和經理層的職責，形成各司其職、高效運轉、相互制衡的公司法人治理結構，這是企業(yè)實施內部財務監(jiān)管的前提。

2、推進國有企業(yè)的全面預算管理。企業(yè)的全面預算是內部控制的重中之重，全面預算管理作為內部控制的基礎，使得內部控制的措施能夠得以全面落實，并且全面預算管理在目的、流程及地位上都對企業(yè)的內部起到統(tǒng)馭作用。全面預算管理的實質是通過將企業(yè)戰(zhàn)略目標細化并數(shù)量化，從而使內部控制內外部環(huán)境與資源和企業(yè)的戰(zhàn)略目標保持協(xié)調一致。全面預算管理能夠明確企業(yè)內部各單元之間的責任，加強內部組織之間的溝通協(xié)調，減少內部矛盾與沖突，使企業(yè)單元之間產生一種凝聚力，最終使企業(yè)內部控制機制進一步加強。另外，全面預算管理對企業(yè)及其員工的日常活動進行了規(guī)范，使經營活動有目標可循，從而加強了企業(yè)內部控制的有效性。

（三）加強社會監(jiān)督，推進會計師事務所在國有企業(yè)日常財務監(jiān)管事務中的參與及滲透

國有企業(yè)的社會監(jiān)督應包括注冊會計師及會計師事務所獨立、客觀的監(jiān)督與鑒證、新聞媒體輿論監(jiān)督及社會各界舉報監(jiān)督在內的監(jiān)督體系。為了加強外部審計的獨立性，應選擇實力強、信譽度高的會計事務所，建立“會計事務所信息庫”，由國資委抽簽決定國有企業(yè)每年聘用的會計事務所，或實施定期輪換會計事務所制度。此外，作為社會監(jiān)督主體的會計師事務所以及注冊會計師在國有企業(yè)財務監(jiān)控中應發(fā)揮更大的作用，會計事務所除對國有企業(yè)年報審計進行監(jiān)督外，應把業(yè)務活動延伸到企業(yè)日常的內部控制的設計、評價、監(jiān)督上來，要利用市場的作用激發(fā)會計事務所參與對國有企業(yè)監(jiān)管的動力，全面發(fā)揮會計事務所社會監(jiān)督的真正作用。■

（作者單位：浙江財經大學會計學院）

（本欄目責任編輯：楊卡）