集成成本觀下成本控制的優勢及其應用影響因素分析

韓永峰

（寧夏英力特化工股份有限公司，寧夏 石嘴山753202）

0 引言

集成成本觀是作業成本與經濟增加值的整合，其基本原理是在作業成本觀中融入經濟增加值計算中的資本成本。基于集成成本觀的成本控制是指在企業成本控制過程將經濟增加(EVA）和作業成本法(ABC)集成的基本原理和方法創造性地運用到成本控制的實踐中,從而提高企業成本控制能力。

1 集成成本觀下成本控制優勢

1.1 成本分配更具有合理性

傳統的成本分配方法采用產量、人工工時和機器工時等標準對間接費用進行分配，分配標準單一，被分配費用與分配標準之間的相關性差，成本分配帶有極強的主觀性，結果不準確。有實證表明，傳統成本分配方法高估產量高、生產復雜性低的產品成本，低估產量低、生產復雜性高的產品成本。集成成本控制在成本分配上引入動因概念，動因是引起資源利用、作業產出、成本和收入變化的因素。成本動因不僅限于以單一的產量、工時，還包括設備的調整次數等。成本動因的引入關鍵是重視了成本分配對象與成本分配標準之間具有因果關系。按引起成本發生的原因進行成本分配，成本計算結果準確性和合理性增強。

1.2 成本控制更完整

集成成本觀下企業成本控制是真正意義上的“完全成本”控制，不僅包括經營成本，而且包括資本成本，這有利于企業經營者認識到資本是企業寶貴的、稀缺的資源，從而更加合理有效地利用資本，杜絕或減少資本的浪費，這一點對于我國企業來說尤其重要。同時，利用EVA作為成本控制是否有效的判斷標準，有利于增強企業經營者對價值創造的敏感性。在ABC下，判斷成本控制效果的標準是利潤，但有利潤不一定創造價值，甚至會毀損價值，而將評判標準改為EVA，保證了企業經營活動的價值創造，有利于實現企業價值最大化的目標。

1.3 成本控制深入到作業

集成成本觀下企業成本控制以作業為核心，認為作業是成本發生和資源耗費的紐帶。在集成成本管理理念下，企業可以被視為最終滿足顧客需要而設計的一系列作業的集合體，形成一個由此及彼、由內到外的作業鏈，每完成一項作業都要消耗一定的資源，而作業的產出又形成一定的價值，轉移到下一個作業，按此逐步推移，直到最終把產品提供給企業外部的顧客，以滿足顧客的需求。企業通過對企業的作業鏈乃至價值鏈進行分析，消除非增值的作業和不斷發現、改進效率低的作業，使企業的作業鏈持續地改善，保證企業整體作業鏈的優化。在優化作業鏈的過程中提高企業整體的經營效率和效果。

2 集成成本觀下成本控制應用影響因素

2.1 傳統的成本控制觀念的遞延性

傳統的成本主要是為了進行存貨計價和損益的計算服務，而忽視了為管理決策提供可靠支持的需要。企業為傳統成本管理花費大量人、財、物并經過多年才建造起來一套系統，重新建立一套新的成本控制系統代價相當大。況且現行的對外報告制度仍然要求按照傳統的模式來進行存貨計價和損益計算，所以人們認為傳統的成本控制不能放棄。這就要求企業管理者轉變經營管理觀念和企業管理目標，從企業委托責任出發，讓投資者得到合理投資回報。

2.2 集成成本控制實行的效益性

集成成本觀下企業成本控制不能廣泛在世界范圍內推行的一個重要原因在于成本效益原則約束。如果建立一套獨立的集成成本控制系統，純粹為作業成本的計算、控制、分析進行有關信息的歸集、存儲、處理和報告，需要相當高的信息成本，集成成本控制實行起來是昂貴的。許多批評集成成本控制的人員認為精確的成本計算和成本控制會得不償失，因為成本控制的目的就是為了降低產品成本，提高企業經濟效益。如果過多人、財、物的代價花在作業劃分和成本信息處理上，不但不能有效地控制企業成本，反而會使企業總體成本上升。同時，資金成本的確定也受眾多因素的影響，其不確定性很大，特別是在國家宏觀政策調整和物價變動的情況下，不同時間的資金成本可能會有較大的變動。這都影響成本控制的效果。所以，我們要堅持重要性原則，在較多的成本影響因素中找出對企業成本升降起重要作用的關鍵作業，并對之實行有效的成本控制。另一方面要優化資金結構，規避經營風險和財務風險。

2.3 制度執行的原則性與靈活性

制度的嚴肅性和靈活性，使基于集成成本觀下企業成本控制的應用處于兩難境地。基于集成成本觀下企業成本控制業績評價指標一旦建立，必須保持其嚴肅性，不能隨意更改;另一方面，當企業面臨的經營環境確實發生變化后，則要求有相應靈活性的制度，否則，計算出來的結果會產生不精確性和不公平性，但一旦允許靈活性，就會增加“影響成本”，即人們施加給組織的努力修改規則的成本。一旦人們知道規則是具有靈活性的，只要修改規則符合他們的利益，他們就會努力修改相應的規則。如果環境變化就調整規則或標準，那么當環境變化時，實際上就會鼓勵作業中心管理者逃避責任，而分權化決策產生的背景恰恰就是不斷變化的環境，而集成成本觀下企業成本控制業績評價指標又是為分權化組織服務的。這樣，基于集成成本觀下企業成本控制評價指標在應用中處于兩難選擇的境地。

2.4 作業劃分和作業成本動因的選擇性

作業成本作為一種先進的制度，是新的技術經濟環境下的產物。作業成本計算的基本假設是“產品消耗作業、作業消耗資源”，因此，作業成本計算的基本程序是：先把資源成本(依資源動因)歸集到作業，再把作業成本依作業成本動因分配到產品或服務。作業的劃分和作業成本動因的選擇是作業成本計算的基礎性工作，也是影響作業成本信息準確性和相關性的重要因素，它實際上是在準確性和制度成本之間權衡。

成本動因可歸納為五類:數量動因、批次動因、產品動因、加工過程動因、工廠動因。從這一觀點出發，我們應在分析有關各種成本動因的基礎上，開辟和尋找成本控制的新途徑。比如，按照作業成本對成本動因的分析，企業成本可劃分為由業務量動因驅動的短期變動成本(如直接材料、直接人工等)和由作業量動因驅動的長期變動成本(主要是各種間接費用)。基于此種認識，在企業成本控制中可考慮通過實現適度經營規模來有效地控制成本，因為通常較大規模比較小規模更有利于降低單位產品成本。如采購費用支出不單純受采購數量所制約，還與采購次數有關，大量采購能降低單位采購成本;營銷費用支出不單純受銷售數量所制約，還與銷售批次有關，大量銷售能降低單位產品負擔的營銷費用。對這類問題，若能分析出各動因(自變量)與成本(因變量)之間的關系，建立起成本函數的具體模型，即可進一步運用數學方法確定最優經濟規模。

4 結束語

總之，集成成本為企業成本控制提供了完整意義上的成本信息和進行經濟增加值分析的業績評價指標，在短期可以幫助管理者做出正確的產品定價決策，保證預期的盈利目標;在長期可以促使管理者認識到資本是寶貴和有限的資源，因而需從企業價值最大化的角度加以有效的利用。

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