會計報表合并的方法及選擇

■樊慧智 哈爾濱西城建設發展有限公司

近年來，隨著我國市場經濟體制的逐漸完善，合并會計報表也隨著企業的不斷發展逐漸上升到了更加重要的位置。合并報表，亦稱合并財務報表，指用以綜合反映以產權紐帶關系而構成的企業集團整體財務狀況、經營成果和資金流轉情況的會計報表。它真實地反映出企業財務的收支情況，與企業的財務管理狀況息息相關。

一、合并報表的方法探析

1.收買法與聯營法

母公司控制子公司，二者形成收買與被收買的關系。稱為收買法。通過收買，母公司將取消或合并子公司的所有權和管理權，并對子公司加以控制，從而在收買法下，母公司就處于了關鍵地位。收買法相關的會計準則需根據控制定義確立合并范圍。聯營法，又稱權益聯合法、股權合并法，是適用于通過股票交換，兩個或多個公司以股權聯合所形成的公司集團的方法。在合并會計報表的發展歷史上，聯營法的使用早于收買法。聯合的實質是兩個企業股東權益的結合。兩個企業股東不存在收買交易，因而不存在新的會計基礎。所以合并報表只是參與聯合的公司帳面價值的合并，沒有資產增值，也不會產生商譽。

2.合并資產負債法

合并報表除了收買法與負債法外，合并資產負債法應用的也十分廣泛。首先，會計需要對資產的負債情況進行統計，將需要進行抵消處理的項目列舉出來。包括母公司的存貨項目情況，固定產值為多少，母子公司間發生的債務權限項目，收購貨物獲得的利潤與未實現的利潤，盈余公積項目，無形資產項目等。其中比較重要的是母公司與子公司長期股權投資項目的抵銷。因為首先，子公司的所有權份額有一些并不屬于母公司應得的權益份額，這部分在合并會計報表時則應單獨列出來作為少數股東權益來處理。少數股東權益在我國規定的合并資產負債表中，表示少數股即母公司以外投資者的權益，是應該在負債類項目與所有者權益類項目間單獨標記出來的。然而在合并報表分錄時，則應該記錄“實收資本”、“盈余公積”、“未分配利潤”、“資本公積”等項目。報表中“合并差價”一欄則應記為母公司對子公司長期股權投資數額與其所擁有數額不一致的差額。

3.合并現金流量法

合并現金流量法則指的是會計將某企業集團一個時期的現金流入、流出情況和財務的增加減少變動數量統計出來制作成報表，提供給該公司的會計信息使用者以反映該公司的財務情況。制作合并現金流量報表的方法主要分兩種。其一，為直接法。其二為間接法。無論哪種方法，都是將現金的流入與流出數量進行編制，以利潤有關的項目作為依據，合并成相應現金流量報表。從而，該企業就可以依據此類報表調整出本期的現金流量、籌資現金使用流量、經營活動產生的現金流量三大類，這樣就等直觀明了的反映出企業這期間的現金流動情況。

二、合并報表方法的選擇依據

1.根據提供會計信息服務的群體

以實際理論為基礎，全部企業的成員構成了合并報表的主體成分。合并報表要考慮并且滿足所有成員的信息要求，來顯示合并主體所管理的全部資源的經營行情，例如：應該公平的對待少數股東，不將他們與多數股東加以區別。決不能只以母公司股東為主，將他們奉為服務對象。因此，根據實際理論的指導，所編制成的合并報表才能夠全面化、系統化的展現出一個企業集團的財務現狀和經營水平。從而，將這些結果和數據反映報告給企業的相關領導人員，使企業需求此類會計信息的人員詳細明了的了解掌握報表信息。需注意的是，企業全部的股東、投資人、經商人員、管理人員、債權負責人及相關領導部門等都為會計信息使用者，它的范圍非常廣泛，因此，合并報表在選擇上也應當顧及到這些報表使用者的信息需求。所以說在選擇合并報表時首先應當考慮的是關于會計信息服務對象方面。

2.根據會計要素的計量屬性

從決策觀理論角度講，由于會計報表所提供的信息要能夠幫助信息使用者做出各種重要決策，但實際應用中會計本身會出現對合并報表編制的理論基礎理解不清、對合并范圍的理解存在偏差等問題。所以，資產項目的計價不能總是根據先前的歷史價位，必須考慮到資產項目的現時價值變動。即我們應該主張多種計量模式并存擇優的觀點，依據現實情況，在收買法下對子公司的資產負債表項目應當進行重新估價，即子公司的資產負債項目應按公允價值并入合并報表?？梢姡嬃繉傩缘目紤]對合并報表具有非常重要的意義。

3.根據對權益本質的認識

合并報表的選擇還要遵從對權益本質的認識，即所有權理論主張業主理論。業主理論認為企業的一切經營活動都應站在業主的位置上來考慮。與此相應，受委托責任觀同樣強調了業主的中心顯著地位。它源于分離資源的所有權與經營權，將資源所有者的資源委托給資源經營者即受托者，并賦予其對資源的經營、保管和處置等權力。受托者對這些被托付的資源要按照相應的規則、制度和章程來進行經營管理，并接受委托者的監督，及時向委托者報告資產運行情況。由此形成受托責任關系。而在會計信息的范圍方面，所有權理論主張只按持股比例對子公司的報表項目進行合并，而對與母公司無關的非持股部分不予合并；受托責任觀要求會計報告只反映業主權益范圍內的相關信息，對次要的、業主權益不重視的信息大都舍去。由此可見，合并報表在選擇上還要根據對相關權益的本質認識。

三、結語

綜上，合理選擇合并報表的方法被列入世界范圍內的四大會計難題之一。隨著中國企業不斷的進行合并、分立和重組，合并報表成了一項重要財務事宜，因而對會計合并報表的需求也日益旺盛?？傮w來看，我國企業集團目前的合并報表編制情況并不樂觀，在基礎理論、信息一致和政策規范方面仍有待提升。只有從總體上把握合并報表會計方法的理論結構，弄清不同層次理論范疇之間的相互關系，充分的掌握與了解報表合并的方法與合理選用，企業與財稅部門才能對其財務的管理更加系統化、規范化。