我國開征環(huán)境稅的稅制要素分析

張倩

一、我國開征環(huán)境稅的必要性分析

目前，我國政府治理環(huán)境污染的手段主要有征收排污費(fèi)、排污權(quán)交易、補(bǔ)貼制度以及直接管制等四種。下文將就這四種治理手段做一簡要的介紹，并與環(huán)境稅的治理效果進(jìn)行理論上的比較，從而證明開征獨(dú)立型環(huán)境稅是治理環(huán)境污染的有效手段。

（一）排污費(fèi)

排污收費(fèi)是中國環(huán)保投入中最早、最穩(wěn)定的一條資金渠道，是中國環(huán)境政策的重要內(nèi)容之一，但存在征收面窄，征收標(biāo)準(zhǔn)過低；征收力度不足，征收效率低，缺乏必要的強(qiáng)制手段；征收來的費(fèi)用不能按照法定用途使用等問題。環(huán)境稅相對(duì)于排污費(fèi)而言，具有形式固定、征收范圍廣以及通過減免稅產(chǎn)生一定激勵(lì)效應(yīng)的作用。2010年《政府工作報(bào)告》釋放出資源環(huán)境稅費(fèi)改革的積極信號(hào)，有專家建議借鑒發(fā)達(dá)國家所采用的環(huán)境保護(hù)稅收返還制度，為環(huán)境稅的開征創(chuàng)造條件。

（二）排污許可證

排污許可證，即排放污染物許可證。環(huán)保部門根據(jù)排污者的申請(qǐng)，依法針對(duì)各個(gè)排污單位的排污行為分別提出具體要求，以書面形式確定下來，作為排污單位守法和環(huán)保部門執(zhí)法以及社會(huì)監(jiān)督的憑據(jù)。這個(gè)書面憑據(jù)就是排污許可證。其理論源于科斯定理，最大的不足在于交易過程中產(chǎn)生的信息不對(duì)稱問題。相比之下，在征收環(huán)境稅的情況下，各個(gè)排污企業(yè)每年只需根據(jù)自身的排污情況繳納一定數(shù)量的環(huán)境稅就可以進(jìn)行正常的生產(chǎn)，這為排污者的繳納和稅務(wù)機(jī)關(guān)的征收行為帶來了極大便利。

（三）補(bǔ)貼制度

補(bǔ)貼制度是指政府對(duì)排污企業(yè)進(jìn)行一定數(shù)額的資金補(bǔ)貼，以達(dá)到使排污企業(yè)購買環(huán)保設(shè)備、降低排污量的目的。補(bǔ)貼制度是各個(gè)地方政府根據(jù)當(dāng)?shù)氐那闆r制定的地方政策，不存在廣義上的國家標(biāo)準(zhǔn)。與補(bǔ)貼制度相比，環(huán)境稅具有征稅范圍較廣以及稅收本身的固定性特點(diǎn)，往往可以征收到大量的稅金。該部分資金可以作為環(huán)保基金來治理環(huán)境污染。政府在核定企業(yè)的排污量之后可以對(duì)資金進(jìn)行集中撥付，為企業(yè)購置環(huán)保設(shè)備，并可以通過稅收返還制度對(duì)節(jié)能減排工作成績顯著的單位實(shí)行減免稅，形成良好的示范帶動(dòng)效應(yīng)。

二、環(huán)境稅的稅制要素設(shè)計(jì)

（一）納稅人

納稅人是指依法參與稅收法律關(guān)系，享有權(quán)利，承擔(dān)義務(wù)，對(duì)國家負(fù)有并實(shí)際履行納稅義務(wù)的單位和個(gè)人。環(huán)境稅的納稅人的界定應(yīng)當(dāng)依據(jù)國際公認(rèn)的處理污染“誰污染、誰付費(fèi)”的原則，即將環(huán)境污染的制造者確定為環(huán)境稅的納稅義務(wù)人。簡而言之，即在中國境內(nèi)制造并且產(chǎn)生污染的單位和個(gè)人都為環(huán)境稅的法定納稅人。然而，由于稅收具有轉(zhuǎn)嫁的功效，根據(jù)稅收的后轉(zhuǎn)原則，消費(fèi)者往往是環(huán)境稅的最終承擔(dān)者。生產(chǎn)者在生產(chǎn)和產(chǎn)品流轉(zhuǎn)的過程中將環(huán)境稅的稅負(fù)加入產(chǎn)品的價(jià)格中，從而實(shí)現(xiàn)環(huán)境稅的后轉(zhuǎn)。

（二）課稅對(duì)象

課稅對(duì)象亦稱征稅對(duì)象，即課稅客體，是由稅法規(guī)定的征稅的客觀目的物。由于我國開征環(huán)境稅的目的主要是為治理污染籌集資金，并且用課稅的方式來減少環(huán)境污染物的排放，所以環(huán)境稅的課稅對(duì)象理應(yīng)是各類污染物。現(xiàn)階段，我國的污染物大體可以分為固體污染物、廢氣以及工業(yè)廢水三類；其中，固體污染物主要包括工業(yè)廢渣和其他各種工業(yè)垃圾，廢氣污染包括二氧化碳和二氧化硫兩種。稅務(wù)部門應(yīng)監(jiān)督該類企業(yè)安裝排量測定裝置，根據(jù)排放量課稅。

此外，我國的環(huán)境稅還可將生產(chǎn)要素作為課稅對(duì)象。生產(chǎn)要素的質(zhì)量直接決定了產(chǎn)成品的質(zhì)量。因此，如能對(duì)生產(chǎn)要素的質(zhì)量進(jìn)行有效監(jiān)管，必能提高產(chǎn)成品的質(zhì)量以及使其符合環(huán)保產(chǎn)品的要求。所以，稅務(wù)部門可以通過對(duì)生產(chǎn)要素課稅來使其提高投入品的質(zhì)量，從而有效減輕環(huán)境污染物的排放量。

（三）稅基

稅基，即計(jì)稅依據(jù)，從量的方面對(duì)征稅作出規(guī)定，是計(jì)算應(yīng)納稅所得額的標(biāo)準(zhǔn)。總起來講，可以作為我國環(huán)境稅稅基的主要有以下三類：1.污染企業(yè)污染物的排放量；2.污染企業(yè)的產(chǎn)品數(shù)量；3.污染企業(yè)生產(chǎn)要素的投入數(shù)量。稅務(wù)機(jī)關(guān)可以根據(jù)企業(yè)生產(chǎn)產(chǎn)品以及排放污染物類型的不同來制定與之相適應(yīng)的稅基。計(jì)稅依據(jù)的設(shè)計(jì)需要考慮以下三點(diǎn)因素：第一，稅收與環(huán)境損害行為和程度之間的關(guān)聯(lián)性；第二，稅收的征管成本；第三，考慮經(jīng)濟(jì)發(fā)展的水平及所要解決的資源和環(huán)境問題的區(qū)域性。

（四）稅率

稅率是指征稅對(duì)象的征收比例或者征收額度，是衡量稅負(fù)輕重的主要標(biāo)志。我國征收環(huán)境稅的主要目的是以稅收的形式代替現(xiàn)階段普遍存在的排污費(fèi)等，以立法的形式固定籌集治理環(huán)境污染的成本。所以環(huán)境稅稅率確定的主要原則之一是籌集的稅款足以補(bǔ)償治理環(huán)境污染的成本。而治污成本與污染物的排放量緊密相關(guān)。因此，假設(shè)以M代表稅率，C表示成本，N表示排放數(shù)量，則M=C/N所得出的數(shù)值就是環(huán)境稅的稅率。這種較簡單的計(jì)算所得出的稅率根據(jù)生產(chǎn)行業(yè)的不同而有所差別。稅率與治污成本成正比關(guān)系，與排放數(shù)量成反比關(guān)系。

（五）稅目

稅目是指征稅對(duì)象的具體內(nèi)容，是在稅法中對(duì)征稅對(duì)象規(guī)定的具體的征稅品種和項(xiàng)目。在環(huán)境稅的制定中，可根據(jù)污染物種類的不同，相應(yīng)地將稅目劃分為工業(yè)固體污染物、水污染、空氣污染以及城市居民垃圾和噪音污染五類。

（六）納稅環(huán)節(jié)

納稅環(huán)節(jié)是指征稅對(duì)象在從生產(chǎn)到消費(fèi)的流轉(zhuǎn)過程中應(yīng)當(dāng)繳納稅款的環(huán)節(jié)。由于環(huán)境稅是專門針對(duì)環(huán)境污染而開設(shè)、且其主要職能是為治理環(huán)境污染籌集費(fèi)用。故而環(huán)境稅的納稅環(huán)節(jié)應(yīng)當(dāng)選擇在污染產(chǎn)生的始點(diǎn)。對(duì)于城市居民垃圾、工業(yè)廢棄物以及工業(yè)廢水而言，由于其排放量較容易測定，可以選擇在排污環(huán)節(jié)征收。

（七）納稅期限

納稅期限是納稅人向國家繳納稅款的法定期限，它是稅收的強(qiáng)制性、固定性在時(shí)間上的具體體現(xiàn)。一般來說，納稅期限可以分為三種情況，即按期納稅、按次納稅以及按期預(yù)繳年終匯算清繳三種。由于環(huán)境稅的課稅對(duì)象數(shù)量相對(duì)穩(wěn)定且較容易測定，因而環(huán)境稅可以選擇按期納稅的形式。具體納稅期限可根據(jù)企業(yè)所處行業(yè)以及污染物種類和性質(zhì)的不同來確定。

（八）減免稅

減免稅是指國家對(duì)某些納稅人和課稅對(duì)象給與照顧和鼓勵(lì)的一種特殊規(guī)定。在環(huán)境稅中，其納稅人為在生產(chǎn)或者使用過程中對(duì)環(huán)境造成污染的直接行為人。因此，環(huán)境稅的減免稅旨在通過減免稅款的形式來鼓勵(lì)納稅人采取相應(yīng)的措施以達(dá)到減少污染物排放的目的。然而，環(huán)境稅減免稅的含義卻不止于此。由于我國的超過七成以上的污染物是由于工業(yè)生產(chǎn)所產(chǎn)生，所以環(huán)境稅的大部分稅源來自于工業(yè)企業(yè)，而污染物的排放量又與產(chǎn)成品的數(shù)量呈正比關(guān)系。減免稅的作用在于促使企業(yè)減少污染物的排放。

結(jié)論

目前，我國正處于轉(zhuǎn)變經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式的重要轉(zhuǎn)軌時(shí)期。能否順利的實(shí)現(xiàn)轉(zhuǎn)型，直接關(guān)系到我國能否順利實(shí)現(xiàn) “資源節(jié)約型、環(huán)境友好性”社會(huì)的長遠(yuǎn)目標(biāo)。近期來，低碳經(jīng)濟(jì)又成為廣大專家學(xué)者熱議的話題。低碳經(jīng)濟(jì)是指社會(huì)經(jīng)濟(jì)體系的構(gòu)建和發(fā)展能夠?qū)崿F(xiàn)低碳排放。低碳經(jīng)濟(jì)目標(biāo)的提出能為減少二氧化碳的排放、緩解全球氣溫變暖起到積極的促進(jìn)作用。環(huán)境稅的制定實(shí)施，將為我國順利實(shí)現(xiàn)現(xiàn)階段的經(jīng)濟(jì)發(fā)展目標(biāo)提供強(qiáng)有力的制度和法律保障。

（作者單位：內(nèi)蒙古大學(xué)經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院）

責(zé)任編輯：曉途