淺析金融資產的轉移繼續涉入（二）

■李會珍 臨猗縣財政局

③90%部分的會計處理

這筆貸款90%的部分，受讓方取得了收取本息的權利，而且所有權上的風險和報酬都轉移給了受讓方。因此，這9 000萬元貸款符合終止確認的條件。90%部分的賬面價值為9000萬元、公允價值為9090萬元，應終止確認，即轉銷賬面價值9000萬元，以及確認處置損益：公允價值9090－賬面價值9000＝90萬元（計入其他業務收入）

終止確認的賬務處理：

借：存放同業 9090萬

貸：貸款 9000萬

其他業務收入 90萬

④轉移日賬務處理

將10%部分繼續涉入的分錄與90%部分終止確認的分錄合并成一筆分錄，得到教材上的分錄：

借：存放同業 9115萬

繼續涉入資產——次級權益1000萬

——超額賬戶40萬

貸：貸款 9000萬

繼續涉入負債 1065萬

其他業務收入 90萬

本例屬于金融資產部分轉移的情況，10%的部分屬于繼續涉入；90%的部分應終止確認。

⑤分攤信用增級對價

信用增級對價65萬元，相當于甲銀行提供擔保服務的服務費，只不過這是替自己提供擔保服務而已，因此，甲銀行應確認勞務收入（就像企業領用自己產品要視同銷售一樣）。假設本例貸款期限為10年，則這65萬元的服務費用應按實際利率法在10年內逐年確認。假設20×7年計算的分攤額為8萬元，則20×7年12月31日賬務處理為：

借：繼續涉入負債 8萬

貸：手續費及傭金收入 8萬

⑥發生信用損失

如果20×7年12月31日已轉移的9000萬元貸款發生信用損失300萬元，則甲銀行要用次級權益1000萬元貸款去彌補該損失，也就意味著甲銀行賬上的這1000萬元貸款發生了減值300萬元，因此，應確認減值損失300萬元，計提減值準備300萬元（貸款的減值準備科目為貸款損失準備）。

借：資產減值損失 300萬

貸：貸款損失準備 300萬

與此同時，由于作為抵押物的次級權益價值減少了300萬元，即，甲銀行未來可以收回的貸款金額減少了300萬元，因此，應沖減繼續涉入資產300萬元；另一方面，甲銀行的擔保金額是以次級權益為限，既然次級權益減少了300萬元，那擔保金額（即擔保義務）也就減少了300萬元，因此，應沖減繼續涉入負債300萬元。

借：繼續涉入負債 300萬

貸：繼續涉入資產——次級權益300萬

（2）通過擔保方式繼續涉入

通過提供擔保方式繼續涉入的，應當在轉移日按照金融資產的賬面價值和財務擔保金額兩者之中的較低者，確認繼續涉入形成的資產，同時按照財務擔保金額和財務擔保合同的公允價值之和確認繼續涉入形成的負債。

注意：擔保金額是一把雙刃劍，既保證了金融資產可收回的最低價值，又承擔了賠償的義務。

舉例：甲銀行將一項賬面價值1000萬元的金融資產轉移給乙公司，屬于繼續涉入情形，同時為該項金融資產提供財務擔保300萬元。金額300萬元的擔保合同市價為20萬元。則甲銀行應確認繼續涉入資產300萬元，繼續涉入負債320萬元。

在隨后的會計期間，財務擔保合同的初始確認金額應當在該財務擔保合同期間內按照時間比例攤銷，確認為各期收入（相當于確認為自己提供的勞務收入）。

企業會計準則講解2010（人民出版社）