淺析企業合并會計核算

【摘 要】 隨著社會主義市場經濟的飛速發展，我國的企業合并案例越來越多。但是企業合并之后的會計核算問題也成了企業發展的主要障礙之一。筆者根據我國頒布的新企業會計準則，對企業合并之后的會計處理方法進行了探討，指出了企業合并后會計核算中存在的問題并提出了具有針對性的解決措施，對企業合并后解決會計核算問題具有一定參考意義。

【關鍵詞】 企業合并 會計核算 問題 解決措施

1. 企業合并與會計核算

企業合并的概念是：將兩個或者兩個以上的多個獨立企業以收購、入股的方式合并為一個主體的交易。根據有關的法規準則，企業合并主要有兩種形式：一種是同一控制下的企業合并；另一種是非同一控制下的企業合并。這兩種形式決定了企業合并的方法，即是否采用購買法或者權益法。目前，我國大多數大中型企業的合并所采用的是同一控制的企業合并。同一控制下的企業合并是指兩個或者兩個以上的企業參與合并后由同一個或者多個參與的相同方進行控制，并且此控制是長期控制而非短暫控制。

同一控制下的企業包括集團內部子公司的合并以及母公司與子公司之間的合并。一般來講，合并后擁有控制權的一方為合并方，另一方為被合并方。同一控制下的企業合并一般發生在關聯方之間，其交易的價格很難作為企業會計核算的基礎。從最終的控制方的角度來看，同一控制下控制的凈資產不會發生任何改變，不會產生任何新的資產和負債。

根據新會計準則和《企業會計準則第20號——企業合并》的相關規定，在同一控制下企業合并的會計核算，要按照吸收合并和控股合并兩種方式分別進行核算，對企業合并后的資產狀況從各方面進行綜合掌握。

2. 企業合并會計核算中存在的問題

2.1新會計準則的實施問題

新會計準則中提出了新企業合并會計準則，新企業合并會計準則實施中的利潤操控是企業合并會計核算中最大的問題。新企業合并會計準則頒布實施后，企業合并的會計核算方法有了嚴格的執行標準。

新企業合并會計準則中將企業的合并分為兩大類，分別采取不同的會計核算方法進行會計處理。對于同一控制下的企業合并，采取的是權益結合法；對于非同一控制下的企業合并，采取的是購買法。這大大減少了企業合并過程由于會計核算的緣故造成的利益操控行為，但參與合并的企業自身狀況錯綜復雜，難以進行會計核算，導致了新會計準則中出現了利潤操控的陷阱，使新會計準則的實施面臨重大難題。

2.2公允值問題

企業合并后的公允值的確定是企業合并會計核算的重要工作，特別是被合并企業的凈資產的公允值的確定。被合并企業的凈資產值的公允值的確定也是企業合并會計核算中的重大難題，公允值難以確定不僅是我國會計信心的可靠性較弱的體現，也從一個方面表現出了我國企業合并會計核算本身的問題。企業合并過程中的注冊資產的評估師職業道德素質、資產評估機構的管理水平都是影響公允值的重要因素，因而資產評估的公允值總是難以確定并得到保證。另外，我國的資產評估業務目前只限于單項資產的評估，而對公司整體價值的評估還有待開發。因而，我國的公司合并的公允值總是存在難以通過評估的現象。

2.3合并商譽減值測試問題

企業合并面臨著最主要的會計核算問題之一是合并商譽減值測試。合并商譽減值測試是新會計準則的一項重要會計措施，關系著企業當前的經濟利潤。商譽無需進行攤銷，而重在測試。商譽經常是一個企業最大的單項資產，商譽減值將會給公司的利益帶來巨大影響，很可能從根本上改變公司的資本結構，對于一些中小型的高科技企業更是有致命的影響。

3. 企業合并會計核算問題解決策略

企業的合并方式有權益結合法和購買法兩種，這也關系著企業的控制是否在同一控制下。目前，我國主要的企業合并方式都是權益結合法。這兩種方法都具有各自的適用性和合理性。那么，我國企業合并究竟該如何選擇呢？

3.1規范企業合并會計制度，防止濫用權益結合法

在同一控制下的企業合并和非同一控制下的企業合并是互相排斥的關系。選擇企業合并會計核算方法要根據經濟交易的實際情況進行，一旦確定是同一控制下的企業合并就不能再更改為非同一控制下的企業合并。否則，企業出于某種目的很可能根據經濟利益的需要操控合并方式獲取利潤。如果為了提高經濟利益而采取權益結合法構造出同一控制下的企業合并，那么這種企業合并的會計核算必須按照同一控制下的會計準則進行。

另外，企業合并的方式和會計核算的方法必須合乎實際，要具有相應的應用條件和具體的可操作性。按照我國新會計準則的相應要求，我國的企業合并要參照APBl6中的有關規定，要盡量確定一些具體的數量標準和限制條件，盡量避免主觀判斷，以提高企業合并方式和會計核算方式的可操作性。

3.2健全企業合并監督機制，確保公允值的可信度

根據目前我國企業合并中的會計核算實際情況，健全監督機制，提供一個良好的公允值計量環境十分必要。我國目前的證券法規還存在諸多不規范，資產評估機構的評估水平和管理水平較國際水平還偏低。因此，在企業合并的會計核算中，必須科學、準確地確定公允值。例如：我國在對非同一控制下的企業合并實施購買法的過程，一方面要求進一步完善我國的資產評估制度，提高我國的資產評估水平，提升我國資產評估師的職業道德素質，另一方面，加強有關部門對企業合并的監督管理，健全相應的法律法規制度，防止公允值被不正當操作和運用。

3.3完善商譽減值測試制度

由于商譽減值測試在企業合并的會計核算中擁有十分重要的作用，因此必須給予重視，進一步提高商譽減值測試水平，完善商譽減值測試制度。商譽減值測試是一項資產期望產生的流動資金，雖然商譽本身不能夠產生現金流量，但是卻關系著企業的經濟利益。例如，購買商譽產生的現金流量很可能混入被合并公司的其他資產中，因而會造成混淆分析，從而導致會計核算的不準確。

因此，開發一套適應我國市場經濟發展的基本國情的商譽減值測試系統是十分必要的，這也是確保我國企業合并正常進行的一項重要內容。

結語

企業合并的會計核算是企業合并之后的一項重要工作，對合并的交接是否順利有著關鍵性的作用。確定企業合并之后的控制方式極為重要，同時企業合并的會計核算方式必須合理選擇。企業合并的會計核算的周密與否，關系著合并后的企業的經濟效益。為此，只有加強對企業合并方式管理的同時合理選擇會計核算方式，對會計核算方式進行深入的研究，才能夠促進企業合并順利開展，使企業的經濟利益得到最大化。

（作者單位：哈爾濱鐵路局哈爾濱車輛段）