我國上市公司會(huì)計(jì)政策選擇研究

【摘 要】 上市公司是典型的現(xiàn)代企業(yè)其會(huì)計(jì)政策選擇有更普遍和深遠(yuǎn)的影響，因此上市公司會(huì)計(jì)政策選擇是資本市場(chǎng)研究領(lǐng)域中的重要研究課題。會(huì)計(jì)政策選擇貫穿于企業(yè)的整個(gè)會(huì)計(jì)過程是新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施的重要內(nèi)容和主要手段。上市公司如何進(jìn)行會(huì)計(jì)政策選擇及會(huì)計(jì)政策選擇情況是社會(huì)廣泛關(guān)注的問題。會(huì)計(jì)政策的選擇直接關(guān)系著企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，影響著資源配置效率及資本市場(chǎng)的健康發(fā)展。本文剖析了我國上市公司會(huì)計(jì)政策選擇存在的問題以及產(chǎn)生問題的原因，進(jìn)而提出優(yōu)化會(huì)計(jì)政策選擇相應(yīng)的措施。

【關(guān)鍵詞】 上市公司 會(huì)計(jì)政策 會(huì)計(jì)政策選擇

引言

06年2月財(cái)政部發(fā)布的會(huì)計(jì)審計(jì)準(zhǔn)則體系中，準(zhǔn)則第28號(hào)《會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正》定義“會(huì)計(jì)政策”是指企業(yè)在會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告中所采用的原則、基礎(chǔ)和會(huì)計(jì)處理方法。會(huì)計(jì)政策選擇在西方被稱為“盈余管理”，即管理者選擇使管理者自身效用最大或使企業(yè)市場(chǎng)價(jià)值最大化的會(huì)計(jì)政策。

隨著我國市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，企業(yè)業(yè)務(wù)也更復(fù)雜多樣，財(cái)務(wù)信息質(zhì)量更多與會(huì)計(jì)政策選擇聯(lián)系，會(huì)計(jì)的確認(rèn)、計(jì)量都以會(huì)計(jì)政策選擇為前提。會(huì)計(jì)事項(xiàng)的初始確認(rèn)與計(jì)量及再次確認(rèn)和計(jì)量都基于對(duì)會(huì)計(jì)原則、程序和方法的選擇和運(yùn)用，財(cái)務(wù)報(bào)表的生成也是一系列會(huì)計(jì)政策選擇的結(jié)果。上市公司會(huì)計(jì)政策選擇直接關(guān)系到上市公司會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的高低，進(jìn)而關(guān)系到資本市場(chǎng)的運(yùn)行效率。

1. 會(huì)計(jì)政策選擇概述

會(huì)計(jì)政策是指對(duì)企業(yè)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算和編制會(huì)計(jì)報(bào)告時(shí)所采用的原則、方法、程序的總稱。根據(jù)制定主體和適用范圍的不同分為宏觀和微觀。宏觀會(huì)計(jì)政策是政府或有權(quán)制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的機(jī)構(gòu)組織制定和發(fā)布，通過會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、制度或相關(guān)法規(guī)等形式對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)核算原則、程序和方法做出規(guī)范。微觀會(huì)計(jì)政策是在宏觀會(huì)計(jì)政策的規(guī)范約束下，企業(yè)根據(jù)本單位的實(shí)際情況權(quán)衡利弊后制定的最能反映其財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的會(huì)計(jì)核算原則、程序和方法。

會(huì)計(jì)政策選擇是指企業(yè)根據(jù)特定主體的具體環(huán)境為達(dá)到一定的目標(biāo)，在會(huì)計(jì)處理時(shí)依據(jù)既定規(guī)范，對(duì)可供選用的具體會(huì)計(jì)原則、方法和程序進(jìn)行定性、定量的比較分析后擬定決策并加以執(zhí)行的過程。

2. 我國上市公司會(huì)計(jì)政策選擇分析

2.1我國上市公司會(huì)計(jì)政策選擇現(xiàn)狀

由于我國上市公司治理機(jī)制不合理，監(jiān)督、激勵(lì)機(jī)制不健全，誘發(fā)了企業(yè)利用會(huì)計(jì)政策選擇操縱利潤、粉飾報(bào)表的現(xiàn)象，主要存在：①配股資格。目前我國上市公司配股資格仍是一種稀缺資源，上市公司為了達(dá)到最近3年凈資產(chǎn)收益率不低于10%的配股資格線，不惜代價(jià)采取任何手段力保10%，出現(xiàn)了耐人尋味的“10%現(xiàn)象”。②微利現(xiàn)象。已有1-2年虧損的上市公司，為避免特別處理或摘牌的處罰，使收益率保持極低的微利水平。③巨虧現(xiàn)象。對(duì)于無法做成盈利或首次加入虧損之列的上市公司，為避免下年繼續(xù)虧損而被特別處理，有意做成巨虧。

2.2我國上市公司會(huì)計(jì)政策選擇存在的主要問題

2.2.1政策選擇動(dòng)機(jī)上利用會(huì)計(jì)政策選擇權(quán)進(jìn)行不當(dāng)盈余管理。目前我國上市公司出現(xiàn)為了規(guī)避管制、降低稅負(fù)、操縱股價(jià)等進(jìn)行的政策選擇。

2.2.2政策選擇行為上隨意性大。上市公司在政策選擇時(shí)缺乏統(tǒng)一的指導(dǎo)思想和科學(xué)的選擇程序，造成部分會(huì)計(jì)信息不能真實(shí)反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。

2.2.3政策選擇形式上選用過于單一。如上市公司在對(duì)固定資產(chǎn)折舊采用了直線折舊法。

2.2.4政策選擇效果上沒達(dá)到整體優(yōu)化的目的。

2.2.5政策選擇的可操作性差。

2.3我國上市公司會(huì)計(jì)政策選擇存在問題的成因

2.3.1內(nèi)部原因：①公司治理結(jié)構(gòu)不健全。我國上市公司的股權(quán)高度集中，非流通股占了70%左右，公司存在嚴(yán)重的“內(nèi)部人”控制現(xiàn)象和代理問題，企業(yè)缺乏效率，無法保障公司外部投資者利益。我國上市公司缺乏報(bào)酬和業(yè)績相對(duì)稱的激勵(lì)機(jī)制。②會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷能力較差，缺乏會(huì)計(jì)政策選擇意識(shí)。

2.3.2外部原因：①會(huì)計(jì)規(guī)范體系自身的缺陷。②特殊的資本市場(chǎng)管制措施的引導(dǎo)。③注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)執(zhí)業(yè)不規(guī)范，監(jiān)管不力。

3. 規(guī)范我國上市公司會(huì)計(jì)政策選擇的建議

3.1善公司治理結(jié)構(gòu)。明晰產(chǎn)權(quán)，增加獨(dú)立董事，加強(qiáng)獨(dú)立董事的監(jiān)督并向各利益相關(guān)方披露；各利益相關(guān)方或獨(dú)立董事對(duì)管理當(dāng)局采用的會(huì)計(jì)政策有權(quán)要求其做出解釋或予以調(diào)整。

3.2化制約機(jī)制，建立報(bào)酬和業(yè)績相對(duì)稱的激勵(lì)機(jī)制。積極建立相適應(yīng)的股票期權(quán)激勵(lì)機(jī)制，制定完善經(jīng)營者的績效評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，使經(jīng)營者與所有者的目標(biāo)函數(shù)趨于一致，增強(qiáng)經(jīng)營者的責(zé)任心，減少道德風(fēng)險(xiǎn)，提高會(huì)計(jì)政策選擇的公允性。

3.3一步完善公司治理信息披露制度，加強(qiáng)監(jiān)督機(jī)構(gòu)的監(jiān)管。

3.4高會(huì)計(jì)人員素質(zhì)。

3.5遵循一貫性、適用性、成本與效益相結(jié)合、合法性和相對(duì)獨(dú)立性相結(jié)合的原則。

4. 實(shí)例分析

本文結(jié)合一家上市公司對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇問題進(jìn)行實(shí)證分析。受德隆事件的影響該公司2005年度財(cái)務(wù)審計(jì)結(jié)果顯示發(fā)生虧損。自04年起，該公司連續(xù)2年發(fā)生虧損。根據(jù)深圳證券交易所《股票上市規(guī)則》及有關(guān)規(guī)定，股票報(bào)價(jià)的日漲跌幅限制為 5%。該公司股票于06年4月25日停牌1天，自06年4月26日起恢復(fù)交易，，實(shí)行“退市風(fēng)險(xiǎn)警示”特別處理。其主要會(huì)計(jì)政策如下：

4.1核算方法。公司壞賬損失采用備抵法核算。壞賬準(zhǔn)備金的提取采用賬齡分析法結(jié)合個(gè)別確認(rèn)的方法，按應(yīng)收款項(xiàng)（含應(yīng)收賬款、其他應(yīng)收款）期末余額的比例計(jì)提。根據(jù)債務(wù)單位的實(shí)際財(cái)務(wù)狀況、現(xiàn)金流量等確定壞賬準(zhǔn)備。

4.2貨核算方法。存貨采用永續(xù)盤存法，以購入并驗(yàn)收入庫原材料的實(shí)際成本計(jì)價(jià)，發(fā)出材料采用加權(quán)平均法計(jì)價(jià)；產(chǎn)成品按實(shí)際成本核算，在發(fā)出時(shí)按加權(quán)平均法結(jié)轉(zhuǎn)成本；低值易耗品和包裝物于領(lǐng)用時(shí)一次計(jì)入成本。

4.3貨跌價(jià)準(zhǔn)備的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)及計(jì)提方法。一種情況，將存貨的賬面價(jià)值全部轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益一次性予以核銷；另一情況，計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。公司存貨成本不可收回的部分，期末采用成本與可變現(xiàn)凈值孰低計(jì)價(jià)原則，按單個(gè)存貨項(xiàng)目的成本低于可變現(xiàn)凈值差額提取存貨跌價(jià)準(zhǔn)備計(jì)入當(dāng)期損益。

4.4析結(jié)論及前景預(yù)測(cè)。該案例充分暴露了上市公司利用8項(xiàng)減值準(zhǔn)備進(jìn)行報(bào)表粉飾的行徑。數(shù)據(jù)表明當(dāng)上市公司利用一次性計(jì)提大額減值準(zhǔn)備進(jìn)行巨額沖銷時(shí)，該公司過去存在高估資產(chǎn)和經(jīng)營業(yè)績的行為。該公司05年度發(fā)生虧損21042萬元，累計(jì)虧損達(dá)54533萬元；截至05年12月31日，股東權(quán)益合計(jì)為16962萬元，銀行借款本息合計(jì)76781萬元（其中逾期借款本息合計(jì)70193萬元），德隆系公司占用資產(chǎn)39674萬元。公司連續(xù)2年出現(xiàn)重大虧損。該公司把一切能在04 、05年計(jì)提的壞賬和減值準(zhǔn)備都在這兩年計(jì)提了，使該公司在06年及以后年度解決危機(jī)。

總結(jié)

上市公司會(huì)計(jì)政策選擇是相關(guān)利益方博弈的結(jié)果。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的出臺(tái)和實(shí)施是政府作為宏觀政策制定者與上市公司利益相關(guān)者圍繞會(huì)計(jì)政策選擇問題進(jìn)行博弈的第一步。隨著我國資本市場(chǎng)環(huán)境的不斷完善和上市公司治理結(jié)構(gòu)的改進(jìn)，上市公司會(huì)計(jì)政策選擇的博弈會(huì)繼續(xù)深入，上市公司擁有會(huì)計(jì)政策選擇權(quán)的制度安排也將逐漸完善。

參考文獻(xiàn)：

[1] 湯竹青.我國企業(yè)會(huì)計(jì)政策選擇的動(dòng)機(jī)[J].南方農(nóng)機(jī)，2005（1）.

[2] 彭愛群，孔玉生.關(guān)于規(guī)范上市公司會(huì)計(jì)政策選擇的思考[J]特區(qū)經(jīng)濟(jì)，2005（5）.

[3] 陸強(qiáng).論企業(yè)的會(huì)計(jì)政策[J].會(huì)計(jì)之友，2005（5）.

[4] 王運(yùn)傳.會(huì)計(jì)政策選擇研究及其評(píng)價(jià)[J].財(cái)會(huì)通訊 ，2006（2）.

[5] 顏敏，潘廣偉，董中超，謝慶.基于新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的上市公司會(huì)計(jì)政策組合選擇分析[J].財(cái)會(huì)通訊，2010（6）.

[6] 李遠(yuǎn)堂.上市公司會(huì)計(jì)政策選擇及其規(guī)范[J].財(cái)會(huì)通訊，2010（8）.

作者簡介：紀(jì)雪藝，女，漢，山東濟(jì)南人，現(xiàn)本科就讀于山東工商學(xué)院會(huì)計(jì)院會(huì)計(jì)專業(yè)。

（作者單位：山東工商學(xué)院會(huì)計(jì)學(xué)院）