淺析“兩租合一”變革對我國企業的潛在影響

　　摘要：鑒于2008年金融危機的教訓，IASB與FASB于2010年8月聯合發布了《租賃（征求意見稿）》，其中一個重點內容就是消除經營租賃和融資租賃之間的區別，引入針對承租人和出租人新的、單一化的會計處理模式，承租人不得再將租賃作為“資產負債表外”融資處理，而是應就有關建議范圍內的所有租賃確認為資產和負債，確保租賃引起的所有資產和負債都能夠在財務報告中得以確認。該項目一旦正式發布將對很多企業的財務報表產生重大影響，而我國在主張“會計準則國際趨同”的大前提下，也要對如何接受這一變化慎重分析。
　　關鍵詞：經營租賃 國際會計準則 財務報表 趨同
　　中圖分類號：F275.2
　　文獻標識碼：A
　　文章編號：1004-4914（2012）10-040-02
　　一、經營租賃會計處理的主要變化
　　征求意見稿中對于出租方的會計處理方法的變動主要在于，不再是依據傳統的融資租賃和經營租賃的業務分類，而是根據風險與收益是否發生轉移，并據此從租賃開始日起選擇用兩種不同的方法計量，一旦選定不得更改：如果風險與收益沒有轉移，就用履約義務法，即出租人應在資產負債表中確認“向承租人收取租金的權利”的資產和一項“履行租賃的義務”的負債，而租賃資產仍然保留在出租人的財務報表上。否則采用與現行會計處理方法出入較大的終止確認法，即出租人一邊在資產負債表中確認一項租金支付收取權，另一邊要終止確認租賃資產中代表承租人在租賃期內對租賃資產的使用權的那部分帳面價值，將租賃資產中代表出租人仍保留權利的帳面價值重新分類為剩余價值。
　　而承租方會計處理方式的變化則是此次經營租賃會計處理模式變動的重中之重。承租人的會計處理單一化主要是指構建一個“承租人在行使其對資產使用權利的同時要承擔在租賃期間償付租金義務”模型，即使用權法。在初始計量時，“租金支付義務”以租賃付款額按承租人增量借款的利率或出租人向承租人收取的費率折現后的租賃付款現值進行初始計量；“使用權資產”按與租賃負債相同的金額和初始直接費用之和進行計量。其中，主要要考慮租賃期（最長可能的租賃期）和租賃付款額（采用“預期結果法”確定租賃期內的應付租賃款）。其中，預期結果法中要考慮或有租金，而當前的租賃會計中是將或有租金排除在最低租賃付款額之外的。租賃期開始后，一方面，承租人將以攤余成本計量租賃負債，并采用實際利率確認利息費用。另一方面，承租人要選擇用攤余成本或者公允價值對于使用權資產進行計量。除此以外，承租人還要在每個報告日對使用權資產進行減值評估，并在負債發生重大變化時及時調整。如果租賃期可能發生變化，則應同時調整負債和資產。與當期或前期相關的或有租金估計，租期選擇權罰金以及殘值擔保的變動則應計入損益。
　　二、“兩租合一”給企業帶來的財務列報影響
　　毫無疑問，“兩租合一”的新型賬務處理方法會給很多企業的財務數據帶來極大的影響，租賃業務比重很大的航空業、建筑業等需要租入大量大型設備的企業就是代表之一，所以筆者結合我國航空業中有著舉足輕重地位的X航空公司2011年年報來具體分析這一會計準則變革可能帶來的影響。
　　首先，筆者先根據當時的銀行商業貸款利率略微上浮后的數值假設折現率為7%，將報表附注中企業經營租賃的最低應付租金逐年折現，并假設剩余租賃期在三年以上的最低應付租金在之后年度里每年將按照第三年的最低應付租金數額支付，可得企業最低應付經營租賃租金現值