淺析農業種業企業財務核算模式

湖南發展集團九華城市建設投資有限公司 范莉

農業是我國國民經濟的基礎,隨著市場經濟的發展和經濟體制改革的深入,我國農業企業在產權明晰、權責明確、政企分開、管理科學的前提下,實行自主經營、自負盈虧。農業在社會經濟中所占比重雖然小于工業，但是隨著人們生活水平的提高，生物安全意識的加強，尤其是越來越受到世界各國重視，農業在許多國家已處于戰略發展中的核心地位，特別是糧食或經濟作物類的農業種業企業得到了迅速發展，2011年5月10日回良玉副總理在湖南長沙就加快現代農作物種業的發展進行了相關部署，作為財務工作者而言，如何加強農業種業企業的財務管理、正確核算企業的經濟利益、如實反映有關經濟事項也成為我們對農業種業企業研究的重點，本文就農業種業企業的財務核算模式中的關鍵控制點提出一些意見和建議。

一、生產環節的賬務處理——關于品種權的核算

種業企業經銷的品種必須具備所有權或經銷權，按慣例，在當年生產的種子全部實現銷售的情況下，品種權攤銷進生產成本更加符合成本收入配比的原則，本文關注是在當年生產的種子不能全部實現銷售的情況下品種權的核算，品種權的攤銷方式對利潤的影響極大。

農業種業企業品種來源渠道包括兩條途徑，一是自主研發，二是外購品種權。

(一)自主研發品種

由于品種選育的周期長，為簡化核算，根據重要性原則，公司對自研品種權的核算不再區分內部研發與項目開發階段，研發過程中所有開支，全部進入當期損益。

(二)外購品種權的核算

外購品種權根據技術轉讓的形式不同，包含兩種形式，一是一次買斷，二是逐年付費。

1、一次性買斷品種權

一次性買斷品種權滿足《無形資產》準則規定確認條件，應作為無形資產確認。

(1)初使計量：公司購入品種權時應按取得時的實際成本計量。取得時的實際成本為雙方約定的轉讓價款經及相關開支，但不包括為取得品種權，進行談判等費用開支。

(2)后續計量：攤銷——為簡化核化核算，買斷購入的品種權采用直線法攤銷。攤銷年限應當按照購入品種權尚可開發年限或者法律合同約定可使用年限孰短原則確定。

(3)其余后續計量事項，參照準則的有關規定。例：2005年1月1日，公司與X 育種機構簽訂合同，以280萬元價格一次性買斷該單位所選育品種A 的市場開發權，轉讓相關開支20萬元，公司當年即進行開發，預計該品種的市場生命期尚有五年。

A.會計分錄如下：

取得時：

借：無形資產 300萬元

貸：銀行存款 300萬元

2005年12月31日

借：管理費用60萬元

貸：無形資產60萬元

B.假設公司2007年12月發現該品種已不具備市場競爭力，決定下一年起永久停止該品種的經營。

借：管理費用120萬元

貸：無形資產120萬元

2、按年度支付使用費

公司以逐年付費方式取得的品種使用權，應當按照每年約定的使用費直接確定為管理費用。

二、銷售環節的賬務處理

農業種業企業在銷售環節中首先應提前與代理商簽訂種子預定合同，先預收種子定金安排加工包裝再發貨。期間可能會發生退貨理賠現象，應根據企業自身的特點來制定相應的財務核算模式。

三、間接費用的賬務處理

(1)公司管理部門發生的費用計入管理費用。

(2)銷售部門的計入銷售費用。

(3)生產單位或項目（高效農業區、水稻區、棉花示范區、蔬菜大棚等），原則按項目或土地地域進行項目單列核算，能分清的直接成本費用可計入生產單位或項目的生產成本，不能分清的間接成本費用計入制造費用。直接成本可包括：直接人工、直接材料、直接發生的其他費用。間接成本包括生產單位或項目管理人員工資、機械使用費、折舊、修理費用等。

(4)會計期末或生產周期內把生產成本結轉至產成品科目，制造費用按一定的方法比例分攤，并結轉至產成品成本。

四、通過以上財務核算模式過程也確定出了一些存在的問題

(一)財務管理機構不健全

由于很多農業企業的領導者都是農民出身，對財務管理工作一竅不通，重生產輕管理，片面的認為財務只是簡單的記賬和核賬，對財務管理認識不夠，對加強財務管理工作的重要性認識不足，財務控制更無從談起。

(二)缺乏對生產經營全過程監控

相對于其他類型的生產企業，農業企業生產經營過程較特殊。對以一般的農業企業的產品，其生產制造的過程可能具有周期性和多變性的特點，很難加以實時控制和監控，這為成本控制帶來了現實的難度。此外，很多財務人員缺乏對企業生產經營過程的認識，有的甚至一點都不了解，這也阻礙了成本核算和控制工作。

(三)資產管理混亂

目前，很多農業企業三角債問題、庫存產品積壓、應收帳款不能及時收回、資產帳帳不符、帳實不符的情況比較普遍。在安排農產品生產入庫時，審批流程不合理，帶來了一定的資源浪費，農產品的后期跟蹤管理不足。此外，由于缺乏計劃和控制，存在庫存產品積壓的情況，由于農產品存在保質期問題，存貨周轉不足不可避免帶來資源浪費，提升成本。

五、結論

(一)在會計確認方面

由于農業生產活動是自然再生產和經濟再生產的結合，其許多特征又決定了農業企業會計確認的復雜性和差異，其中關于生物資產的確認尤為復雜。我國現行的會計準則和會計制度均未對生物資產的確認做出專門的規定，《國際會計準則第41號——農業》關于生物資產的確認規定，企業只有在以下情況下才能確認生物資產：企業因過去的交易結果擁有或控制該資產；與該資產相關的經濟利益很可能流入企業；該企業的公允價值或成本能可靠地計量。我國可以參照《國際會計準則第41號——農業》中關于生物資產的確認，針對具體的生物資產制定不同的確認標準。

(二)在會計計量方面

關于農業企業的會計計量問題，我國已頒布的會計準則及現行的《企業會計制度》均來對其做出專門規定，但根據《企業會計制度》中會計核算基本原則可以看出，我國農業企業生物資產的計量目前只能采用歷史成本法和成本與市價孰低法，不宜使用公允價值計量屬性。隨著我國農業企業的不斷發展和市場的日益完善，具體、可靠、可行的農業企業會計計量政策仍有待完善。

(三)在會計記錄方面

會計記錄主要涉及到會計賬戶的設置問題，在農業種業企業會計核算中除了需要設置與其它行業具有共性的會計科目以外，還應設置反映農業非凡性的會計科目，主要包括：“農產品”、“固定資產——生產性生物資產”、“基本生產成本——種植業生產成本”、“應收農場款”、“應付農場款”等。

(四)在會計告與披露方面

現在尚未制訂農業活動會計準則和農業會計核算辦法，因此缺乏農業活動會計信息披露的規定，按照普通會計事項的披露政策，適合農業活動的告披露政策有：區分流動資產和非流動資產；提取資產減值的情況；折舊政策。

由于農業活動的非凡性，僅僅像對待普通的經濟活動一樣來披露農業活動會計事項是遠遠不夠的，無法讓投資者對公司的農業活動有全面的了解，非凡是在以歷史成本法計量的情況下，對不同年齡的動植物，往往難以從成本上體現出差別，而實際上這種差別是很大的。因此，為了減少會計信息的不對稱，使投資者對農業活動有全面的了解，必須制訂可行的農業活動的告披露政策。

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