淺析資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的理論基礎(chǔ)

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一、委托代理理論

會(huì)計(jì)信息是其提供者和使用者交流企業(yè)經(jīng)營情況的語言。同政府與公民、投資者與經(jīng)營者、債權(quán)人和管理者的關(guān)系一樣，會(huì)計(jì)信息的提供者與和使用者也是委托代理關(guān)系，前者是代理人，后者是委托人。信息經(jīng)濟(jì)學(xué)認(rèn)為代理關(guān)系的雙方信息對(duì)稱是社會(huì)資源配置達(dá)到最優(yōu)狀態(tài)的前提條件。因而，會(huì)計(jì)信息的提供者向使用者披露充分真實(shí)的信息是雙方努力減少代理成本所達(dá)成的契約。會(huì)計(jì)信息的提供者為履行受托責(zé)任而對(duì)生產(chǎn)經(jīng)營過程中的事項(xiàng)進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告，從而履行其受托責(zé)任；會(huì)計(jì)信息的使用者通過會(huì)計(jì)信息以判別提供者是否完成受托責(zé)任，以便解除其受托責(zé)任。

二、決策有用觀

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)目標(biāo)是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)系統(tǒng)被設(shè)計(jì)、運(yùn)行的目的，一般認(rèn)為，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的目標(biāo)是會(huì)計(jì)研究的理論起點(diǎn)。沒有明確的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)目標(biāo)，就沒有邏輯合理、內(nèi)在一致的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，也不會(huì)有運(yùn)行平穩(wěn)、可靠的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)系統(tǒng)。一切的會(huì)計(jì)行為都是為達(dá)成財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)目標(biāo)所做的努力，計(jì)提資產(chǎn)減值的行為也不例外，因而要研究資產(chǎn)減值的前因后果，就不能不探討提供資產(chǎn)減值信息的目標(biāo)是什么，其對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的目標(biāo)有何作用。

目前，學(xué)者對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)目標(biāo)的理解可分為兩個(gè)流派：受托責(zé)任觀和決策有用觀。

持受托責(zé)任觀的學(xué)者認(rèn)為，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的目標(biāo)就是受托人（管理層）如實(shí)的向委托人（企業(yè)所有者）披露企業(yè)資源的運(yùn)營過程和結(jié)果。因而他們更傾向于保證財(cái)務(wù)信息的可靠性，強(qiáng)調(diào)計(jì)量屬性應(yīng)以歷史成本法為主，以便客觀、可驗(yàn)證地記錄企業(yè)資源的信息。總之，在受托責(zé)任觀下，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的目標(biāo)是反映受托者的受托責(zé)任及其履行情況，它要求資產(chǎn)計(jì)量從信息提供者的角度出發(fā)，盡可能客觀、可靠、精確。

決策有用觀起源于上世紀(jì)五六十年代，是以當(dāng)時(shí)的美國現(xiàn)代市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)為背景的。資本市場(chǎng)高度發(fā)達(dá)時(shí)，所有者可以順暢的在二級(jí)市場(chǎng)上用腳投票以及組合資產(chǎn)，而不是對(duì)管理者進(jìn)行直接的監(jiān)督，因此所有者和管理者之間的代理關(guān)系并不直接，作為所有者的委托人更重視系統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)，即資本市場(chǎng)整體的風(fēng)險(xiǎn)。在這種背景下，所有者對(duì)會(huì)計(jì)信息的要求已不單單是真實(shí)可靠，而是對(duì)投資與否的決策有用。FASB發(fā)布的概念框架率先提出會(huì)計(jì)的目標(biāo)應(yīng)是決策有用觀，隨后國際上其他諸多知名會(huì)計(jì)職業(yè)機(jī)構(gòu)都贊同這一觀點(diǎn)，如國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（ISAC）、英國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（ASB）和加拿大會(huì)計(jì)組織（ASAC）等。持決策有用觀的學(xué)者認(rèn)為，在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的委托代理關(guān)系中，受托人應(yīng)向委托人提供對(duì)經(jīng)濟(jì)決策有用的信息，包括但不限于現(xiàn)金流、業(yè)績和資源變動(dòng)的相關(guān)信息。在質(zhì)量上要求這些信息應(yīng)和資本市場(chǎng)的價(jià)值相關(guān)，使決策者的后驗(yàn)概率與先驗(yàn)概率有所不同。另外，在計(jì)量屬性上突破了歷史成本計(jì)量的框架，要求使用多重計(jì)量屬性，如公允價(jià)值、重置成本等。

三、資本保全觀念

資本保全理論要求所有者的權(quán)益不能虧損，當(dāng)有經(jīng)濟(jì)利益流入企業(yè)時(shí)，首先要考慮是否能夠補(bǔ)償成本，補(bǔ)足成本后剩余的部分才能卻認(rèn)為收益；利潤分配也要在確保所有者權(quán)益不受損失的情況下進(jìn)行。在資本保全理論下，收益的確認(rèn)是以保證所有者權(quán)益完整為前提的，當(dāng)前經(jīng)濟(jì)的不確定因素日益增加，價(jià)格波動(dòng)變得頻繁且劇烈，由此導(dǎo)致財(cái)務(wù)資本和實(shí)物資本相差甚遠(yuǎn)。財(cái)務(wù)資本保全理論下的會(huì)計(jì)計(jì)量模式已不能滿足對(duì)會(huì)計(jì)信息相關(guān)性、有用性的要求，而實(shí)物資本保全觀點(diǎn)的理念正是從相關(guān)性出發(fā)，有必要在實(shí)物資本保全觀點(diǎn)的框架下探尋合理的會(huì)計(jì)政策，以便合理的計(jì)量資本和利潤。

四、會(huì)計(jì)原則與資產(chǎn)減值

（一）謹(jǐn)慎性原則

資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)是謹(jǐn)慎性原則的具體表現(xiàn)形式之一。隨著市場(chǎng)全球化和虛擬經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，資產(chǎn)和負(fù)債等的價(jià)格波動(dòng)越來越頻繁且劇烈。并且由于歷史原因，我國大多數(shù)企業(yè)有高估資產(chǎn)和收入的傾向。資產(chǎn)減值作為經(jīng)濟(jì)的不確定性造成資產(chǎn)價(jià)值減損，確認(rèn)其為損失，符合謹(jǐn)慎性原則下低估資產(chǎn)和收入，高估負(fù)債和費(fèi)用的要求。

（二）相關(guān)性原則

資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)增強(qiáng)了會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性。以歷史成本計(jì)量屬性為基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)模式所提供的信息是記錄“歷史”的，預(yù)測(cè)和反饋的功能明顯不足。資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的引入能有效的改善這一狀況，首先就資產(chǎn)當(dāng)期的歷史成本和預(yù)期未來經(jīng)濟(jì)利益之間的差額確認(rèn)減值損失或轉(zhuǎn)回，不但有助于信息使用者認(rèn)識(shí)資產(chǎn)的風(fēng)險(xiǎn)，最重要的是提供了及時(shí)的會(huì)計(jì)信息。其次，與歷史成本不同，資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)是面向未來的，它包含著對(duì)資產(chǎn)未來盈利能力的預(yù)期，從而為信息使用者提供的信息具有預(yù)測(cè)性和反饋性的特征。所以，資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)從相關(guān)性的角度增強(qiáng)了會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量。

五、結(jié)束語

本文分別從委托代理理論、決策有用觀、資本保全觀以及會(huì)計(jì)原則四個(gè)方面簡單探討了資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的相關(guān)理論基礎(chǔ)，對(duì)于讀者了解資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的起源發(fā)展以及存在基礎(chǔ)有所幫助。

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