淺議土地和固定資產支出統計

中金嶺南凡口鉛礦 黃福朋

在2011年報開始實施的工業一套表制度中，年報“工業企業成本費用（B103-2表）”及2012年定期報表“工業企業財務狀況（B203表）”中均新增了“土地和固定資產支出”指標，其中“工業企業成本費用”表還新增了其中項統計項：土地購置、房屋和建筑物、機器設備、運輸工具、其他費用。筆者認為，報表制度新增該指標（群）有利于全面反映企業的生產經營狀況，但對報表制度所附的相關指標解釋，筆者認為有不妥或不夠全面之處，以下是筆者的粗淺見解。

一、新增“土地和固定資產支出”的意義

筆者認為，上述年報和定期報表新增“土地和固定資產支出”統計的目的在于，彌補原固定資產投資報表制度設置投資額統計起點及起點提高后所帶來的固定資產投資數據不全，全面反映企業在報告期中的固定資產投資行為。

根據統計制度規定，自2010年年報起，固定資產投資統計起點從50萬元提高至500萬元及500萬元以上，且項目不允許打捆上報，除新建和擴建企業及石化、鋼鐵、房地產等投資額大的行業外，一般正常維持簡單再生產的企業，鮮有單個項目或設備購置超500萬元的項目，這將導致部分規模以上企業和大部分中小企業不用填報投資報表，出現固定資產投資數據缺失更多，更難以全面統計企業固定資產投資情況。

根據國家統計局有關負責人的解釋，適當提高固定資產投資統計起點標準，主要是為了將那些規模較小、統計基礎條件不完備的投資項目和工業企業劃出月度統計范圍，有利于統計部門集中力量，在統計起點標準以上的投資項目和工業企業中建立聯網直報系統，使統計部門更加高效快捷地提供反映經濟運行發展變化趨勢的統計資料，提高統計工作效率和及時性，為社會提供優質服務。

由于新增的指標不能直接從會計報表取數，實際報送時需要企業會計人員配合從相關的科目中摘錄，給指標統計增加了一定的難度。

二、企業土地和固定資產投資的核算流程

企業為加強土地和固定資產投資管理，一般會按照現行的會計制度設置過渡帳戶進行核算。如土地是在企業無形資產帳戶中核算，在會計科目“無形資產——土地使用權（土地購置）”反映，借方為土地所有權取得時支付的金額，貸方為土地費用攤銷，余額在借方，期末借方余額是所有土地購置累計費用。在現實中，企業很少有單純的土地購置，一般都是項目中的一個部分，在項目完工結轉無形資產前，一般是在“在建工程”帳戶下相關項目中“其他費用”中核算，隨項目完工驗收后土地購置費用才轉到“無形資產——土地使用權（土地購置）”科目。

而企業的固定資產投資財務核算一般程序是：在項目開工后，設立固定資產投資項目臺帳，也先通過“在建工程”帳戶進行核算（有的企業還有“工程物資”帳戶，以核算項目中到貨的工程設備），項目完工并驗收后，才從“在建工程”和“工程物資”帳戶中結轉資產到相關科目，減少“在建工程”和“工程物資”對應科目的借方余額，從而新增企業的相關資產?！霸诮üこ獭苯璺綖楣潭ㄙY產費用發生的金額，貸方為結轉的固定資產費用，余額在借方，借方余額是所有已發生但未轉固定資產累計費用,反映企業尚未達到預定可使用狀態的在建工程的成本。因此，在報告期內，企業的“固定資產合計＝固定資產（凈值）＋在建工程＋工程物資（如有此科目）”，對于執行2006年新會計準則的企業，還需另加上原屬于固定資產的“投資性房地產”。

三、“土地和固定資產支出”相關指標解釋存疑

根據國家統計局《2011年工業統計報表制度》規定（電子版解釋第68 頁），土地和固定資產支出是指用于土地，以及建造和購置固定資產方面的資金支出,包括土地購置、房屋和建筑物、機器設備等方面的支出。固定資產應當按照成本進行初始計量。成本包括企業為購建某項固定資產達到預定可使用狀態前所發生的一切合理的、必要的支出。其中土地購置、房屋和建筑物、機器設備、運輸工具、其他費用包括的范圍在指標解釋中均有具體的規定，本文不再重復，但在統計取數的規定上，卻有值得推敲的地方。

指標解釋中規定，土地購置根據會計科目“無形資產——土地使用權（土地購置）”期末借方余額填報；房屋和建筑物根據會計科目“固定資產——房屋和建筑物”期末借方余額填報； 機器設備根據會計科目“固定資產——機器設備”期末借方余額填報；運輸工具根據會計科目“固定資產——”期末借方余額填報；其他費用指除房屋、建筑物，機器設備和運輸工具以外的土地和固定資產支出。

筆者認為，上述指標解釋有以下不合理之處。

首先，上述指標數據均是取自相關科目的“期末借方余額”，如此規定意味著企業要填報無形資產和固定資產相關分類自投產以來的累計數，而不是報告期中企業的土地和固定資產或相關科目費用支出，這不符合報表設置該指標的統計目的，至少應改成“本期借方累計發生額”才比較合適。因此，筆者認為指標解釋在數據取數規定中有明顯的不妥之處。

其次，如果要準確統計企業當期的土地和固定資產支出，應取自“在建工程”相關科目中的“本期累計發生額”，主要原因是，企業的土地和固定資產支出在財務上一般是先在“在建工程”中進行核算，項目完工前不會轉到相關帳戶科目，而且當期如有固定資產結轉也不一定是當年的投資，有可能是報告期以前年度的投資。因此，直接從無形資產和固定資產相關科目取數，可能出現年度中某些月份或上半年“支出”很小甚至沒有，而下半年，尤其是年末結轉資產時，出現“支出”很大現象。因此，要準確統計企業當期的土地和固定資產支出，上述解釋應改為固定資產從“在建工程”相關科目中的“本期借方累計發生額”取數，如土地購置不在“在建工程”中核算的，土地支出可以取“無形資產——土地使用權（土地購置）”“本期借方累計發生額”（比如單純的土地購置）。對于未設置“在建工程”過渡核算土地和固定資產支出的企業，可以取“無形資產”和“固定資產”相關科目的“本期借方累計發生額”合計數作為當期土地和固定資產支出，這樣比較接近實際情況。

在以往的投資統計上，小型企業可以跟隨財務會計處理直接報投資額，但大中型企業投資統計一般都不直接采用財務上的數據，而是根據項目工程進度情況來統計固定資產投資發生情況，以求真實反映固定資產投資進度。

四、實例

某企業2011年度資料如下(以統計“土地和固定資產支出”的其中項“房屋和建筑物”為例)：

(1)“固定資產——房屋和建筑物”期末借方余額91437萬元；

(2)“固定資產——房屋和建筑物”本年借方累計發生額2776萬元；

(3)“在建工程——房屋和建筑物”本年借方累計發生額2578萬元；

(4)實際本年房屋和建筑物支出為2578萬元。

如根據指標解釋規定，本年“房屋和建筑物支出”應填報“固定資產——房屋和建筑物”的期末借方余額91437萬元，這顯然不符合企業當年實際情況，因為91437萬元是該企業投產以來“房屋和建筑物”投資的累計凈額。應該填報 “在建工程——房屋和建筑物”借方本年累計發生額，才符合當年房屋和建筑物實際支出情況。

五、結束語

綜上所述，要準確統計企業當期的土地和固定資產支出，筆者認為應取自“在建工程”相關科目中的“本期累計發生額”更為合適。另外，國家現行統計制度中的財務報表大部分是依據2006年會計準則中的會計報表設計的，但至今期間已有不少新會計準則出臺，現行統計制度與財務報表存在某些脫節現象，建議有關部門能根據會計制度的變化及時修訂報表制度，確保企業統計人員更準確報送統計資料。

[1]《2011年工業統計報表制度》（國家統計局制定、廣東省統計局修訂2011年10月）

[2]統計局有關負責人就提高投資和工業統計起點標準答問（2011年03月08日新華網）