《小企業會計準則》與《小企業會計制度》關于固定資產會計處理的比較

（天津財經大學 天津 300222）

與《小企業會計制度》相比，《小企業會計準則》的變化主要體現在五個方面，即資產、負債、所有者權益、收入和財務報表。《小企業會計準則》對小企業的會計確認、計量和報告進行了簡化處理。在會計確認上，統一采用歷史成本計量，在收入的確認上減少了關于風險報酬轉移的職業判斷。財務報表方面，考慮到小企業會計信息使用者的需求和業務特點，小企業會計準則對現金流量表進行了簡化，無需披露將凈利潤調節為經營活動現金流量、當期取得或處置子公司及其他營業單位等信息。《小企業會計準則》主要變化是簡化核算，減少了會計人員職業判斷的內容與空間；加強內控，盡量與我國稅法保持協調。

一、固定資產的確認

《小企業會計準則》規定，固定資產，是指小企業為生產產品、提供勞務、出租或經營管理而持有的，使用壽命超過1年的有形資產。小企業的固定資產包括：房屋、建筑物、機器、機械、運輸工具、設備、器具、工具等。《小企業會計準則》去掉了《小企業會計制度》中“單位價值較高”的規定，指出了固定資產的具體類別。“單位價值較高”這條規定本身就是一個比較模糊的概念，它沒有對資產的價值在金額上做出具體的規定和區別，會計人員沒有具體的依據判斷哪些是應劃分為“單位價值較高”的資產，符合計入固定資產的確認要求，因此此前的規定在實務操作中難以實現。同時，也表明《小企業會計準則》降低了對小企業確認固定資產價值的要求，比如在實務中，小企業購買小型辦公家具用品，單位價值很小，無需過多考慮單位價值的問題，只要符合固定資產的定義以及確認條件，可以直接計入固定資產，進行折舊與攤銷。

二、固定資產的折舊

《小企業會計準則》第30條規定，小企業應當根據固定資產的性質和使用情況，并考慮稅法的規定，合理確定固定資產的使用壽命和預計凈殘值。在固定資產折舊年限方面，稅法對各類固定資產計算折舊的最低年限都有具體的規定，比如房屋、建筑物，為20年；飛機、火車、輪船、機器、機械和其他生產設備，為10年；與生產經營活動有關的器具、工具、家具等，為5年，電子設備為3年等。而在會計上，并沒有對固定資產折舊年限做出規定，這就造成企業平時會根據會計的要求對固定資產確定年限與折舊，但是年終所得稅匯算清繳時需要根據稅法的最低折舊年限要求做出調整，增加了企業納稅調整項目。而現在《小企業會計準則》中提出考慮稅法的規定，參考稅法對折舊年限方面的要求，企業盡量不要超過稅法規定的折舊年限，這樣可以減少企業納稅調整項目。從這點上可以表明《小企業會計準則》與我國稅法保持協調的意圖，盡量消除小企業會計與稅法的差異，減少小企業進行納稅調整的交易或事項。

三、外購固定資產的成本

《小企業會計準則》第28條規定，外購固定資產的成本包括：購買價款、相關稅費、運輸費、裝卸費、保險費、安裝費等，但不含按照稅法規定可以抵扣的增值稅進項稅額。與會計準則、稅法達成一致，按照稅法規定可抵扣的增值稅進項稅額，借記“應交稅費——應交增值稅（進項稅額）”科目，不再直接計入固定資產初始成本。

例1：某小企業以銀行存款購入一臺生產用不需要安裝的新設備，發票價格60 000元，增值稅額10 200元，支付包裝費1 200元，運輸費600元，設備支付使用。

根據《小企業會計制度》所作的會計處理：

根據《小企業會計準則》所作的會計處理：

《小企業會計準則》將增值稅進項稅不再進入資產成本中，允許抵扣進項稅，與最新的會計準則、稅法達成一致。這樣也能減輕小企業的稅收負擔，促進小企業生產投資，順應增值稅從生產型向消費型轉換的趨勢。

四、固定資產的盤盈、盤虧

《小企業會計準則》規定，盤盈的固定資產，按照同類或類似固定資產的市場價格或評估價值扣除按照新舊程度估計的折舊后的余額，借記本科目，貸記 “待處理財產損溢——待處理非流動資產損溢”科目。同理，盤虧的固定資產，按照該項固定資產的賬面價值，借記 “待處理財產損溢——待處理非流動資產損溢”科目，按照已計提的折舊，借記“累計折舊”科目，按照其原價，貸記本科目。而按照之前的《小企業會計制度》，企業盤盈與盤虧的固定資產直接計入營業外收入或者支出處理，反映在利潤表上。從這點可以看出，新頒發的《小企業會計準則》比較成熟，吸取了企業會計準則的優點。

例2：一小企業年末對固定資產進行清查，發現丟失一臺冷凍設備。該設備原價52 000元，已計提折舊20 000元，經查，冷凍設備丟失的原因在于保管員看守不當。經批準，由保管員賠償5 000元。有關賬務處理如下（不考慮增值稅）：

根據《小企業會計準則》作會計分錄如下：

發現冷凍設備丟失時：

報經批準后：

小企業盤盈或者盤虧應先考慮記入 “待處理財產損溢”科目，待調查分析盤點不一致的原因，并且經過報批準后，再進行處理計入營業外收入或支出，而之前的《小企業會計制度》沒有這方面的考慮。從這點可以看出，對盤盈、盤虧的固定資產處理方式，通過審批程序，才能真正地確認為企業的收入或者損失，這樣有利益完善小企業的內部控制程序。

五、固定資產的后續支出

《小企業會計準則》規定，在固定資產使用過程中發生的修理費，應當按照固定資產的受益對象，借記 “制造費用”、“管理費用”等科目，貸記“銀行存款”等科目。對于固定資產的大修理支出，借記“長期待攤費用”科目，貸記“銀行存款”等科目。固定資產的改建支出，應當計入固定資產的成本，但已提足折舊的固定資產和經營租入的固定資產發生的改建支出應當計入長期待攤費用。對企業固定資產的后續支出的修理費是屬于費用性的支出，而大修理支出可以計入長期待攤費用，進行攤銷，不需要一次性計入當期費用，改建支出才允許作為資本性支出，進行資本化。

而《小企業會計制度》將固定資產后續支出分為兩種類別：一類是資本性支出；另一類是費用性支出，資本性支出是那些如果使可能流入小企業的經濟利益超過了原先的估計，如延長了固定資產的使用壽命、使生產的產品質量實質性提高或是生產產品的成本實質性降低等，應將發生的支出計入固定資產價值，予以資本化。費用性支出是指不能提高相關固定資產原先預計的創利能力。如固定資產大修理、中小修理等維護性支出，不能計入固定資產價值，應于發生時確認為當期費用。

從以上規定可以看出，《小企業會計準則》對維修費等固定資產后續支出，做出了具體的分類以及處理，不再強調那些帶有判斷性的處理方法，無需會計人員過多的做出判斷；并且允許將大修理費用計入長期待攤費用，而不是籠統計入當期費用。對會計人員而言，企業發生修理費用就無需過多的考慮費用的性質和用途，這一點充分考慮了我國小企業規模較小、業務較為簡單、會計基礎工作較為薄弱，降低了會計人員的專業判斷要求。筆者認為在會計中，很難做到的就是對一項業務以及發生的支出做出最合理劃分以及界定，因此就算規定了小企業會計人員需要按照固定資產后續支出的性質以及未來帶來的經濟利益等要求做出判斷，分析資本化或者費用化問題，但在真正的實務中，小企業會計人員的專業知識有限，他們也未必能真正的界定，做出真正符合準則的處理。而《小企業會計準則》，對修理費、大修理支出、改建費都分門別類的列舉并且規定會計處理方法，容易使小企業會計人員根據規定進行處理。