運輸業上市公司企業所得稅稅務風險實證分析

（天津財經大學 天津 300222）

企業的稅務風險客觀存在于日常經營活動、會計核算、稅務核算及申報時間和程序當中。在當今市場經濟與法制社會環境中，稅務風險已成為企業風險管理的重要部分，是企業不容忽視的風險之一，企業稅務風險問題日益成為企業經營管理中的重要問題。企業需要謹慎地建立稅務管理機制來客觀、全面、充分地識別、分析、控制甚至規避企業的稅務風險。

一、企業稅務風險的涵義

目前，對于“稅務風險”的涵義，國內學術界并未總結出權威的概念。國內很多學者對稅務風險涵義的闡釋側重于因企業自身不合理避稅而產生的懲罰性風險和企業內部未經籌劃而產生的多繳稅的風險兩個方面。陳錦華、曹曉麗等（2008）提出納稅現金流的異常波動的概念，并運用實證方法證明2007年起執行會計準則以來外部環境變化對企業內部稅務風險管理的影響。尹淑平、楊默如（2009）認為產生稅務風險的原因分為內因和外因，企業內部控制管理不善，外部稅收立法與執法環境復雜等因素都會加大企業的稅務風險。

筆者認為稅務風險主要是由于受內外環境因素的影響，企業在涉稅事項處理的合法性和籌劃性間的權衡與企業稅款支付能力（納稅現金流）的配比以及由此帶來損失的不確定性。其中，外部環境風險是由于會計制度與稅法的實時變動等使得企業的涉稅業務處理 （包括納稅時間的影響等）出現較大變化而影響企業納稅現金流控制的風險。內部管理風險是由于企業內部管理制度、經營模式和會計核算方法等不完善或者企業的納稅行為不符合稅法的規定，增加現金流出，降低利潤甚至因稅務丑聞損害企業形象。

二、運輸行業同期所得稅稅務風險評估分析

（一）評價指標的選取

企業所得稅會計的目標之一就是最大限度地爭取企業的稅收利益，降低企業所得稅稅負。這里的“稅負”指的是企業所得稅的實際稅負。“實際稅負”可根據羅斯·L.瓦茨、杰羅爾德·L.齊默爾曼在《實證會計理論》對“實際稅負”的定義：“全球性的公司稅收 （所得稅費用減去遞延稅收的變化額）與經營現金流量或稅前盈利之間的比率。對分母的選擇并不改變結論”來進行計算，因此，企業所得稅的實際稅負為：

其中，“本期應納稅額”為按稅法及相關規定計算的當期所得稅，可以從財務報表的附注中選取 “當期所得稅費用”的數據或者經過公式2來進行計算，其他數據均可從財務報表中摘取。

（二）樣本的選取

本文選取在滬深兩市上市的30個運輸行業的上市公司的數據作為實證分析的樣本，從2010年年度財務報告中選取相關數據，根據稅務風險評估指標，對每個上市公司的企業所得稅稅務風險進行評估，分別求出所得稅的實際稅負（稅率），并通過與“行業稅負率”進行比較得出稅負差異值，以此來分析同行業同期的所得稅稅務風險，對單個企業稅負背離行業稅負的異常現象進行監控。

（三）評價結果稅務風險分析

稅負預警值是稅務機關的稅務警戒線。稅務機關通過不同行業的稅負平均值預設警戒線，以此評估企業是否存在逃避納稅的情況。若企業的實際稅負率低于稅負預警值，意味著該企業可能存在少計收入、多計成本費用的情況。因此，企業的實際稅負低于稅負預警值表明企業將面臨較大的稅務處罰風險，應及時進行自查，規避由于少交稅而產生的不必要的稅務風險。本文所調查樣本絕大多數企業的實際稅負高于稅負預警值，表明企業可以按照稅收法律法規規定及時并充分履行了納稅義務。但是，當稅負差異率為正時，說明企業評估的稅負率比行業稅負率高，企業可能存在未能正確理解和運用稅收法規及優惠政策而面臨承擔較大稅收負擔的風險，稅負差異率的絕對值越大，公司面臨的稅收負擔風險或稅收處罰風險越大，從而導致公司的整體稅務風險較高。

筆者認為，稅負預警值下限雖然是稅務機關用來監控企業納稅義務履行程度的工具，但若將稅負預警值的上限用于企業本身的測度，尋找最佳籌劃范圍，這樣將使企業在不低于稅負預警值的同時，實現更好的節稅避稅效果，充分降低企業稅務承擔風險。

三、影響企業所得稅實際稅負因素分析

（一）變量的選取

考慮數據的可獲得性和一致性，本文將“稅負差異值”作為被解釋變量（TR），代表所得稅稅務風險波動水平，企業實際稅負與行業平均值偏離的程度越大，表明其稅務風險越高。本文以上述30家運輸行業上市公司作為實證分析的樣本，選取2010年的年報數據作為分析比較對象，再利用計算分析軟件EVIEWS5.0進行多元線性回歸分析。

（二）模型的建立

稅務風險從來源上可以分為內部管理風險和外部環境風險，影響企業所得稅稅務風險的因素既有企業規模、資本結構、企業經營管理模式以及管理者風險偏好等內因，又有會計核算與稅務核算不一致、新制度新法律法規的出臺等外因。因此，本文選擇四個重要的可量化變量，建立多元線性回歸方程為：

TR=α+β1ALR+β2LnNCFO+β3LnBTD+β4LnASSET

模型中各解釋變量的選取含義：ALR為企業當年的資產負債率；NCFO為企業經營活動的凈現金流，用于控制企業經營現金流情況的影響；BTD為企業賬面與稅收差異比較值，計算公式為：BTD=利潤總額-當期應交所得稅/當期適用所得稅率；ASSET為企業當年的總資產，用于控制企業規模的影響。

假設1：企業的資產負債率可以代表公司的資本結構，由于稅法中規定了利息費用可在稅前扣除，而股利則不能稅前扣除，負債的抵稅效應起到了稅盾的作用，當資產負債率增大時，企業的所得稅實際稅負率將會降低，因此，ALR的回歸系數預計為負。

假設2：NCFO的減少，反映企業可利用現金流的減少，這將促使企業通過稅務籌劃來降低當期應交所得稅稅額，因此，NCFO的回歸系數預計為正。

假設3：假定當期所得稅適用稅率不變，如果當期應交所得稅降低，則BTD會增加，導致稅務風險經過籌劃而減小，兩者為負相關關系，因此，BTD的回歸系數預計為負。

假設4：企業的規模越大，就越具備控制稅務風險的能力，因此，ASSET的回歸系數預計為負。

在以上基礎上進行回歸分析，見下表。

回歸分析結果表

（三）回歸分析結論

由回歸分析結果表可知，模型中可決系數約為0.66，調整后可決系數為0.6，說明線性回歸模型具有一定的擬合優度，選用的自變量與因變量之間有關聯性。各變量與被解釋變量之間，BTD對所得稅實際稅負影響最大，呈現出顯著的負相關關系，說明運輸行業企業減少了當期應交所得稅，企業通過對成本費用等進行合理的稅務籌劃使稅務風險降低；經營現金凈流量（NCFO）與所得稅實際稅負差異值呈現出較顯著的正相關，表明企業注重對于現金流的管理，并依照現金流的波動水平對稅負進行合理籌劃；資產負債率（ALR）與總資產（ASSET）的回歸不顯著，表明運輸行業企業的稅務籌劃從負債的抵稅效應來看并不明顯，企業規模與所得稅實際稅負雖然呈現負相關關系，但是并不能充分說明企業規模效應越大，所得稅的實際稅負相應的減少。

回歸結果表明，我國運輸行業企業較側重通過對現金流的管理來降低稅務風險。企業的規模效應也影響著所得稅實際稅負水平，只是影響程度較弱。企業可以通過稅務籌劃減少自身當期所得稅稅負以達到降低稅務風險的目標，建議企業通過增設相應職位、聘請專業人員或者咨詢中介機構的方法，采取有效的稅收籌劃方法，來提高稅務籌劃的合法性、專業性和科學性，優化企業稅務風險預警體制，建立有效的內部稅務風險控制制度和控制程序，在成本效益的原則下加強稅務風險的管理與控制。