關于《企業所得稅法》中研發費享受加計扣除的研究

趙淑慧

（濟寧耐特食品有限公司,山東 濟寧 272002）

1 國家關于研發費加計扣除的相關規定

1.1 《企業所得稅法》關于研發費加計扣除的相關規定

2008年1月開始實施的《中華人民共和國企業所得稅法》第三十條規定：企業的下列支出，可以在計算應納稅所得額時加計扣除，開發新技術、新產品、新工藝發生的研究開發費用……，該條款體現了國家從地區性優惠向項目性優惠轉移。

1.2 《企業所得稅法實施條例》關于研發費加計扣除的相關規定

《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》第九十五條，企業所得稅法第三十條第（一）項所稱研究開發費用的加計扣除，是指企業為開發新技術、新產品、新工藝發生的研究開發費用，未形成無形資產計入當期損益的，在按照規定據實扣除的基礎上，按照研究開發費用的50%加計扣除；形成無形資產的，按照無形資產成本的 150%攤銷。該條款闡述了研究開發費的范圍及加計扣除的比例，無論是50%加計扣除，還是150%攤銷，其總額是一致的。

1.3 《企業研究開發費用稅前扣除管理辦法（試行）》關于研發費加計扣除的相關規定

國家稅務總局關于印發《企業研究開發費用稅前扣除管理辦法（試行）》的通知（國稅發[2008]116號），該條款詳細闡述如下這幾方面的內容：

（1）明確受益企業范圍

本辦法適用于財務核算健全并能準確歸集研究開發費用的居民企業。受益企業必須同時具備三個標準：第一：企業屬于 “居民企業”（指依法在中國境內成立，或者依照外國（地區）法律成立但實際管理機構在中國境內的企業；第二：企業財務核算健全；第三：研究開發費用能夠準確歸集

（2）厘定研發活動范圍

第三、四條款表明該“三新研發”活動必須屬于企業從事《國家重點支持的高新技術領域》和國家發展改革委員會等部門公布的《當前優先發展的高技術產業化重點領域指南（2007年度）》規定項目的研究開發活動，

（3）進一步明晰8 大費用

享受加計扣除的研發費用既不同于高新技術企業認定的研發費用也不同于新會計準則規定的研發費，它主要包括：

①新產品設計費、新工藝規程制定費以及與研發活動直接相關的技術圖書資料費、資料翻譯費。

②從事研發活動直接消耗的材料、燃料和動力費用。

③在職直接從事研發活動人員的工資、薪金、獎金、津貼、補貼。

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④專門用于研發活動的儀器、設備的折舊費或租賃費。

⑤專門用于研發活動的軟件、專利權、非專利技術等無形資產的攤銷費用。

⑥專門用于中間試驗和產品試制的模具、工藝裝備開發及制造費。

⑦）勘探開發技術的現場試驗費。

⑧研發成果的論證、評審、驗收費用。

4、厘定科技項目范圍

2 企業用足加計扣除優惠的措施

2.1 建立完善的財務核算體系

2.1.1、以研發項目為基礎，正確設置項目臺賬和明細科目

根據《企業所得稅法》和《企業會計準則》的有關規定，在一個納稅年度，企業因研究開發新產品、新技術、新工藝而發生的研發費用，可以在企業管理費用中列支。筆者建議在“管理費用”一級科目下，設置 “研發費用支出”二級明細科目，然后按照國稅發{2008}116號羅列的8 大可以加計扣除的費用內容設置 “研究人員工資“、”原材料“等三級明細科目，財務核算盡可能遵循財務制度與稅收制度一致原則。

2.1.2、合理歸集各類費用支出。

國稅發{2008}116號第十四條規定：企業研究開發費各項目的實際發生額歸集不準確、匯總額計算不準確的，主管稅務機關有權調整其稅前扣除額或加計扣除額。在現實操作中，企業應該合理劃分研發費用、一般性管理費用和生產成本等。企業研發機構發生的各項開支納入研發費用管理，但同時承擔生產任務的，要合理劃分研發費用與生產費用。要謹慎地進行會計要素的確認、計量與記錄。

2.2 建立研發機構

116號文規定，企業未設立專門的研發機構或企業研發機構同時承擔生產經營任務的，應對研發費用和生產經營費用分開進行核算，準確、合理地計算各項研究開發費用支出，對劃分不清的，不得實行加計扣除。因此為避免不必要的涉稅風險，企業應盡量成立專門的機構，專職的人員、專門的儀器設備，則可以很明顯地分清可以加計扣除的研發費用。

2.3 加強項目管理

研發項目要有項目提出、項目論證、項目實施、項目鑒定驗收的管理辦法和規定外，按照116號文的要求，需要對項目進行更加精細的管理，包括：（1）項目進行內部編號，（2）嚴格管理項目材料，（3）對于委托開發以及合作開發，應與受托方和合作方研發人員及財務人員的溝通協調（4）對于集團公司協調多個子公司實施重大研發項目的，前期合同、決算分攤方法等材料必須齊全；⑸加強項目的申報，對于內部立項的項目，要抓緊提報到科技、經貿、發改等部門進行科技立項。

2.4 及時備案申報

年終過后2個月內及時向稅務部門進行備案，否則將會產生稅收期限風險。

2.5 正確申報企業所得稅年度匯繳報表

由于稅法規定符合條件的研發費，除據實在稅前扣除外，還可以按實際發生額的50%在稅前扣除，企業實際進行賬務處理時，按會計制度的規定執行，年末進行企業所得稅申報時再做納稅調減。實際操作中應將稅務師事務所關于研發費用所得稅稅前扣除鑒證報告中的可加計扣除的數額填到《企業所得稅年度納稅申報表》附表五《稅收優惠表》第十行1.開發新技術、新產品、新工藝發生的研究開發費用，由此數匯總形成附表三《納稅調增明細表》第39 行加計扣除調減金額，該數最后自動形成主表第20 行加計扣除的數額。

3 企業用足研發費加計扣除的應用舉例

3.1 虧損企業申請加計扣除

根據稅法規定，企業納稅年度發生的虧損，可以用以后五個年度的所得彌補。加計扣除可以加大虧損，帶來更大的抵減效應。例如，某企業當年研究開發費用支出為300 萬元，未加計扣除前的虧損額為600 萬元，如果申請享受了加計扣除優惠，則虧損額擴大到750 萬元（600＋300×50%），因加計扣除而增加了150 萬元（300×50%）虧損額。因此，企業即使正常經營活動產生虧損，也應積極申請加計扣除.

3.2 疊加使用加計扣除優惠與其他稅收優惠政策

企業所得稅法中除了明確加計扣除優惠政策外，還設置了高新技術企業低稅率優惠、加速折舊、技術轉讓所得減免等其他扶持企業自主創新、促進科技進步的稅收優惠政策，稅法規定對于稅收優惠政策存在疊加時，企業無需選擇最優惠的政策，可以同時申請享受各類優惠政策。某高新技術企業當年研究開發費用支出為300 萬元，未加計扣除前的應納稅所得額為1000 萬元，應納稅額為150 萬元（1000×15%）；如果享受加計扣除優惠，企業只需繳納所得稅 127.5 萬元［（1000－300×50%）×15%］。因此，企業為獲取更多的稅收利益，應當將加計扣除優惠與其他優惠政策疊加使用。

3.3 財政性資金納入征稅收入更有利于企業享受加計扣除

《研發費加計扣除歸集表》要求加計扣除額要減掉政府撥款及母公司撥入金額，也就是說研發費支出必須是不征稅收入或自有資金。實踐中證明財政性資金納入征稅收入更有利于企業。

例如，企業取得政府扶持研究開發的財政性資金 400萬元，全部用于研究開發費支出，企業將財政性資金納入不征稅收入管理，當年應納稅所得額為1000 萬元。如果企業將財政性資金作為征稅收入管理，在增加收入400 萬元的同時，相應地增加扣除400 萬元，則企業的應納稅所得額仍為1000 萬元（1000＋400－400）。但是，由于400 萬元用于研究開發費用的支出可申請加計扣除，則應納稅所得額減為800 萬元（1000＋400－400－400×50%）。相比之下，財政性資金納入征稅收入更有利于該企業

3.4 改變企業所得稅預繳方法提前享受優惠

通常納稅人選擇的預繳方式按季度的實際利潤額預繳，而加計扣除，并不反映在企業的利潤表中，不會對利潤額產生影響。只有在年度終了匯算清繳時，通過納稅調整減少應納稅所得額后，企業才能最終享受加計扣除優惠，這樣會增加企業預繳稅款負擔。例如，某企業年內發生研究開發費用支出2000 萬元（稅率25%），如果及時享受加計扣除政策，則預繳時可以少繳稅款250 萬元（2000×50%×25%），企業可以按稅法的要求申請改變稅款預繳方式，選擇按上一年度應納稅所得額的季度平均額預繳。由于上年已享受了加計扣除，應納稅所得額已經下降，按其平均額預繳，則可以提前享受今年的加計扣除優惠。假設前例中，上年研究開發費用支出為2500 萬元，兩年其他情況都相同，則按上年平均額預繳可以少繳稅款312.5 萬元（2500×50%×25%）。因為稅法規定預繳方法確定后在該納稅年度內不得隨意變更，所以企業為提前享受加計扣除優惠，可以改變次年預繳所得稅的方式。

[1].財政部.企業會計準則。經濟科學出版社，2006

[2].張慶雪.研發費用加計扣除的“敲門磚”.財會月刊，2009.4

[3].王學軍.高新技術企業認定中研發費用的八大構成要素.財會月刊，2009.4