會計核算中公允價值的應用探討

【摘要】 在傳統計量中，歷史成本計量屬性一直居于主導地位。但隨著會計外部環境的變化，歷史成本受到一次次的沖擊。與歷史成本計量屬性相比，公允價值計量屬性具有其自身的優勢，彌補了歷史成本計量屬性的不足之處。公允價值是按照市場情況或者預計現金流量確定的，但市場環境是復雜性的，預計的準確性又摻合主觀判斷，這給公允價值進行會計計量是帶來不可擺脫的缺陷。

【關鍵詞】 公允價值 計量屬性 優點 缺點

1.公允價值及其特征

1.1公允價值的含義

財務會計工作的基本環節是對會計要素的確認、計量、記錄和報告，其中計量是對應予以記錄的會計事項加以衡量、計算，以確認其金額的過程，計量是財務會計的核心，計量問題主要是對計量屬性的選擇。我國新《企業會計準則—基本準則》中，將公允價值首次作為五個會計計量屬性之一。因此，有必要對公允價值的本質有一個統一、清晰、深刻的認識，領會公允價值的理論，以利于更好的理解和使用。根據國際會計準則委員會（IASC）定義：公允價值是指熟悉情況和自愿交易的各方在一項公平交易中，能夠將一項資產進行交換或將一項負債進行結算的金額。我國新會計準則將公允價值定義為：公允價值是指在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換和債務清償的金額。綜上可見，公允價值實質是基于公平市場條件下交易雙方對資產和負債認可的公平價格。它是一個動態的概念，是一個會隨著經濟、社會、科技的進步而不斷完善的計量屬性。

1.2公允價值的特征

公允價值與歷史成本代表了兩種不同的計量屬性。所謂歷史成本，是指對已完成的交易所支付的代價，它代表了資產或勞務取得時購買者認定的價值。公允價值的特征也是基于歷史成本的特征相對比而言的。與歷史成本相比，公允價值具有如下一些特性：

1.2.1形成公允價值的交易和交易雙方可以是假設的。形成公允價值的交易及交易雙方，并不一定是特定的或現實的交易及交易雙方，而可以是假定的或虛擬的交易及交易雙方。這樣，公允價值就可以被看作是“最可能的”交易價格。而在歷史成本會計中，對于資產或負債的確認與計量是在交易真實發生時進行的。

1.2.2相關性優于歷史成本。公允價值反映的是在特定時點和特定的經濟狀態下，市場對資產或負債的定價。公允價值的變化，也反映市場對資產或負債的價值所認可的變化。公允價值可以說是會計環境變化的產物。也就是說，公允價值是反映現行經濟情況對資產或負債的影響在市場上的評價的，它是隨著經濟情況的變化而變化的。

1.2.3公允價值比歷史成本計量提供了更好的基礎。公允價值不僅反映了管理層取得或銷售資產和發生或清償負債的決策，而且反映了其繼續持有資產和承擔負債的決策的影響。歷史成本計量忽略持有資產或承擔負債決策的影響，因為它只是當售出資產或解除負債時，才反映公允價值變化的影響，而不是在持有資產或承擔負債的期間反映。

2.公允價值計量屬性的優點

2.1為決策者提供準確的財務信息。與傳統的歷史成本計量屬性相比，公允價值對資產的計量是站在現在的時間角度上，通過在活躍的交易市場上尋找相同或同類的資產價格來確定現有資產的價值。這樣做的好處是資產的價值可以隨時反映現在市場上的交易價格，通過公允價值反映出的資產價格，可以提供給決策者更準確的財務信息，有助于決策者據此來做出財務決策。

2.2符合配比原則。因為假如資產持有者在當期出售資產，那么他出售資產所得收入在一般正常的交易情況下，反映的是當前時點的資產的出售價格，那么收入與費用配比，資產的成本也應站在當前的時點，而運用公允價值計量屬性可以滿足這一點。

2.3可以更全面反映收益的情況。公允價值屬性要求資產的賬面價值以公允價值計量，這樣即使當期并未出售資產，也可以在賬上反映出由于公允價值的變動給資產所有者帶來的利得和損失。以交易性金融資產為例，《企業會計準則第22號》規定：交易性金融資產以公允價值計量且其變動計入當期損益。

3.公允價值計量屬性的缺點

任何一種事物都不會是十全十美的，盡管公允價值有如此多的優點，但是作為一種新生的事物，它還處于發展完善階段，仍然有很多無法避免的缺點。

3.1可操作性較差。運用公允價值計量的首要問題就是如何確定公允價值，我們以金融工具為例，有活躍市場的股票、債券、基金等金融工具，按照購買日活躍市場中的市場價值確定；不存在活躍市場的金融工具如權益性投資等，采用估值技術確定其公允價值。但實際操作中，經常會有在活躍市場上找不到同類或相似資產的情況發生，甚至根本不存在活躍的市場，這種情況下公允價值就很難確定，所以如果公允價值很難確定或者要花很大的成本去確定，那么這種計量屬性在實務中就很難應用下去。另外，在傳統的歷史成本計量屬性下，一般情況下資產不出售就不用對其作出賬務處理，而在公允價值的計量屬性下，公允價值變動就要相應地改變其賬面價值，增大了會計的工作量也耗費了更多的成本。

3.2信息可靠性較差。與歷史成本的客觀性相對，公允價值確定存在的人為因素較多，特別是當資產不存在活躍市場時，我們通常采用將未來現金流折現的方法來估計其價值，而折現率的選擇及未來現金流的預測都需要主觀判斷，這在一定程度上會影響公允價值的準確性。

4.提高公允價值計量應用可靠性的措施

4.1力提高會計人員的素質。加強會計人員的職業教育，大力提高會計人員的素質，普及公允價值計量觀念和計量的專門技能。由于公允價值的表現形式有多種，在會計實務中到底選擇哪種表現形式，有賴于會計人員的職業判斷能力。因此，為了保證會計信息的可靠性和準確性，必須加強會計人員的職業教育，全面提高會計人員的素質。

4.2健全的法律制度環境。美國的做法值得我們借鑒：1933年的《證券法》將注冊會計師的法律責任擴大到所有推定的會計報表使用者，同時要求注冊會計師承擔所有的舉證責任，再加上美國數額高昂的懲罰性賠償制度，能相對有效地保證財務報表信息的可靠性。美國在近年來大力提倡和推行公允價值的應用，這與其法律制度能有效保障財務報表信息的可靠。

4.3完善市場機制。在一個活躍的市場條件下，由于交易活躍與不存在私人信息，因而各種資產或負債的市價就能很好地反映出其真實的價值，這種真實的價值完全符合公允價值的定義。所以，在社會主義市場經濟逐步建立與完善的進程中，就有必要建立與健全與之相適應的各種市場體制，通過市場條件來使會計人員很容易地獲得按公允價值定義所需的各種具體計量屬性形式，從而創造一個有利于公允價值全面推廣的外部條件。

降低會計計量的成本。要使采用公允價值計量屬性過程中所需要獲得的計量成本盡量降低，需要不斷加強公允價值計量的理論研究和提高其實際的技術操作水平。同時要建立信息共享平臺，使各種資產或負債的市場價格能夠很容易取得。

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（作者單位：齊翔建工集團騰翔建筑工程有限公司）