內部審計準則對審計抽樣的定義值得商榷

摘 要:《內部審計準則》對審計抽樣的定義只適用于部分內部審計項目，而不適用于所有內部審計項目。《內部審計準則》對審計抽樣的定義帶有明顯的統計抽樣特征，因而是錯誤的，至少是不準確或不嚴謹的。

關鍵詞:審計抽樣定義

中圖分類號:F239文獻標識碼:A文章編號:1674-098X(2012)03(b)-0000-00

談抽樣方法的教科書很多，但多數是談統計抽樣而不是審計抽樣。截至目前，有關審計抽樣的研究成果極少，這說明審計抽樣比統計抽樣要復雜得多。

1 審計抽樣和統計抽樣的定義

先看審計抽樣的定義。《內部審計具體準則第18號——審計抽樣》這樣規定：本準則所稱審計抽樣，是指內部審計人員在內部審計活動中，采用適當的抽樣方法從被審查和評價的審計總體中抽取一定數量有代表性的樣本進行測試，以樣本審查結果推斷總體特征并作出相應結論的過程。

百度百科名片這樣定義：所謂審計抽樣，是指注冊會計師在實施審計程序時，從審計對象總體中選取一定數量的樣本進行測試，并根據測試結果，推斷審計對象總體特征的一種方法。

再看統計抽樣的定義。百一般教科書這樣解釋：統計抽樣是指根據概率理論，從全體調查對象中隨機抽取一部分樣本單位據以觀察，取得樣本單位數據而據以推斷總體的一種調查方法。

度百科名片這樣定義：統計抽樣是指同時具備下列特征的抽樣方法：（1）隨機選取樣本；（2）運用概率論評價樣本結果。不同時具備上述兩個特征的抽樣方法為非統計抽樣。

仔細分析以上文字，我們可以得出這樣的結論：無論是審計抽樣還是統計抽樣，他們的共同點是以樣本審查結果推斷總體特征，不同點是審計抽樣的方法不一定是隨機抽樣，但統計抽樣必須是隨機抽樣。

2 內部審計能否以樣本審查結果推斷總體特征

在銀行實務界，基本的內部審計項目有：常規審計（也稱全面審計）、專項審計、離任審計、內部控制評價。前三類審計項目，我們通常稱之為內部審計“檢查”，以《銀行業金融機構內部審計指引》為指導性文件，后一類審計項目，即內部控制評價，以《商業銀行內部控制評價試行辦法》為指導性文件。

從內部審計“檢查”和內部控制評價目標分析，盡管《銀行業金融機構內部審計指引》和《商業銀行內部控制評價試行辦法》各自表述不同，但內部審計“檢查”和內部控制評價共同的基本目標是“保證國家有關經濟金融法律法規、方針政策、監管部門規章的貫徹執行”，不同點在于：內部審計“檢查”以“審計發現”為目標，內部控制評價以“區分”為目標，即必須將全體審計對象區分“好、中、差”等多個等級，為實施獎懲提供量化依據。

不一樣的審計項目會有不一樣的審計目標，不同的審計目標，對樣本的要求也不同。內部控制評價項目，以“區分”為目標，審計人員的工作重點是對審計對象作出“評價”，要求樣本具有代表性，樣本所反映出來的內部控制狀況和水平，能基本代表審計對象的內部控制狀況和水平，通過對樣本的測試能夠推斷審計對象總體特征。否則，如果樣本不具有代表性，不能以樣本審查結果推斷總體特征，評價就不可能公正和客觀。而常規審計、專項審計、離任審計等內部審計“檢查”項目，以發現問題、揭示風險、糾正違規為目標，審計人員的工作重點不是“評價”和“區分”，而是使用一切合法手段，努力尋找舞弊、違規操作、重大業務差錯等極端或典型樣本，它不要求樣本具有代表性，不能以樣本審查結果推斷總體特征。

比如對一家分行進行內部審計，抽取了10個樣本進行測試，如果是做內部控制評價，因樣本有代表性要求，可以用樣本測試結果推斷總體特征，如發現3個樣本存在“審貸越權”的問題，內部控制評價可以得出結論：“該分行30%的貸款存在審貸越權問題”（當然還有置信度的問題，本文暫且不談）。如果是做常規、專項、離任等審計“檢查”項目，如果10個樣本有3個樣本存在“審貸越權”問題，在審計結論中只能表述為“審計發現，你行有3筆（戶）貸款存在審貸越權的問題”，而不能表述為“審計發現，你行30%的貸款存在審貸越權問題”。

為什么同樣是10個樣本，同樣是發現3個問題，審計結論表述卻有那么大的差異？根本原因是樣本的代表性不同，內部控制評價，要求提取的樣本必須具有代表性。而常規、專項、離任審計等“檢查”項目，因審計目標就是為了發現問題，所以審計人員將利用數據分析、誠信舉報、員工訪談、調閱資料等一切合法手段專門尋找“存在問題可能性大”的極端樣本，經判斷明顯不會有問題的樣本不會納入抽樣范圍，這樣的樣本明顯不具有代表性，也不要求具有代表性。因此，常規、專項、離任等審計“檢查”項目不可能以樣本審查結果推斷總體特征，更不能以樣本推斷總體的思維方式下達審計結論。

3 結語

《內部審計具體準則第18號——審計抽樣》對審計抽樣的定義混淆了審計抽樣和統計抽樣的概念，沒有注意到以樣本審查結果推斷總體特征的“統計抽樣”思維方式只適用于內部控制評價項目，而不適用于常規、專項、離任等以“審計發現”為主要目標的審計項目。所以，《內部審計具體準則第18號——審計抽樣》對審計抽樣的定義是錯誤的，至少是不準確或不嚴謹的。