淺析房地產企業的稅收籌劃問題

黃齊樸 牟從華

淺析房地產企業的稅收籌劃問題

黃齊樸 牟從華

稅收籌劃是納稅人在法律規定許可的范圍內，通過對企業生產經營的投資、籌資、經營、組織、交易、理財等活動進行事先安排和籌劃，使企業稅收收入最小化、費用最大化，實現企業免除納稅義務、減少納稅義務，或是遞延納稅義務等的目標，謀求最大限度的納稅利益，實現企業稅后利潤或現金流量最大化綜合方案的納稅優化選擇。隨著社會經濟的發展，房地產行業投資快速增長，競爭加劇，行業利潤呈下降趨勢，房地產開發企業稅收籌劃顯得越來越重要。

一、房地產開發企業稅收籌劃的必要性

1.有助于降低企業稅收負擔，提高企業競爭力

房地產開發企業稅負偏重，尤其是在房地產交易和出租環節，房地產交易環節涉及的稅種多，例如營業稅、土地增值稅、所得稅、城市建設維護稅等等；而房產的租金收入要承擔17%（5%的營業稅+12%的房產稅）的稅負，這些造成房地產開發企業沉重的稅收負擔。另外，由于嚴格的宏觀調控措施，房價上漲空間受限，迫使房地產開發企業尋求成本優勢，而稅收籌劃可以有效降低稅收成本，提高企業的獲利能力和投資回報率，為企業贏得競爭力。

2.增強合法納稅意識，實現涉稅零風險

“涉稅零風險”是指納稅人賬目清楚，納稅申報正確，交納稅款及時、足額，不會出現任何關于稅收方面的處罰，即在稅收方面沒有任何風險，或風險極小可以忽略不計的一種狀態。在“涉稅零風險”的狀態下，納稅人雖然不能直接獲得稅收上的好處，但卻能間接地獲得一定的經濟利益，可以避免發生不必要的經濟損失和名譽損失，以使企業賬目更加清楚，使管理更加有條不紊，更有利于企業的健康發展，更有利于企業的生產經營活動。房地產業是涉稅高風險行業，行業內偷稅、漏稅現象嚴重，甚至被稱為“納稅侏儒”。隨著房地產行業競爭的加劇，房地產開發企業必須樹形象、創品牌，所以“涉稅零風險”應該成為房地產開發企業追求的更高理想。

3.改善財務管理，提高會計核算水平

稅收籌劃是財務管理的一種手段，它可以降低稅收支出，提高資金利用效率，改善現金流，幫助企業實現財務管理戰略目標。房地產業作為資金密集型行業，現金流管理對房地產開發企業來說至關重要，稅收籌劃無論是使企業取得絕對收益（減少稅款支出）還是相對收益（實現遞延納稅），對房地產開發企業來說都有重大意義。稅收籌劃是一種高水平的策劃活動，企業為進行稅收籌劃必須聘用高素質的人才，規范自己的財務會計處理，為稅收籌劃提供真實詳細的財務資料，這在客觀上提高了自身的管理水平和核算水平。

二、房地產開發企業各環節涉稅情況

（一）房地產開發各環節涉稅情況

目前與中國房地產直接有關的稅種多達14種，其中實際征收的有12種，占中國實際征收稅種數量（21種）的一半以上。依據課稅環節的不同，房地產稅收可以分為三大類別，在不同課稅環節對房地產稅種安排不同，稅負水平不同，產生的效應也不相同。

1.取得環節

房地產開發企業取得土地時支付的稅金主要有契稅、耕地占用稅；另需支付土地開發費、土地拆遷費等相關費用，稅費合計約占房價的75%，其中，契稅按照最高稅率5%水平計算，只占3.75%的比例，耕地占用稅實行定額征收，所占比例更小。可見，在房地產取得環節，稅費合計數額較大，但從稅費比例看，費重稅輕。

2.交易環節

在房地產交易環節，銷售方涉及到營業稅、城市維護建設稅、企業所得稅、土地增值稅、印花稅以及教育費附加共6個相關稅費；購買方涉及到印花稅、契稅2個稅種，房地產交易環節總體稅負水平相當于銷售收入或經營收入的18%左右，名義稅負水平明顯偏重（營業稅及其附加5.5%、土地增值稅30%—60%、企業所得稅25%）。此外，在房地產交易行為中，購買方在承擔由開發階段轉嫁而來的稅費的同時，還需支付一些地方性的收費項目，如土地使用證費、房屋所有權證費、商品房買賣交易手續費等。另外，許多應由政府在財政預算中安排支付并通過使用者付費的方式逐步收回投資成本的公共產品，也被攤入房價中，由購買者通過購房一次性負擔。因此，房地產交易環節的稅負水平在各環節中為最重。

3.保有環節

房地產保有行為主要涉及到房產稅和城鎮土地使用稅，這兩個稅種的名義稅負水平明顯偏低（房產稅1.2%、城鎮土地使用稅0.2—10元/平方米）且優惠幅度極大，基本處于零稅負狀態；房地產租賃行為中，租賃方涉及到營業稅、城市維護建設稅、印花稅、所得稅、房產稅、城鎮土地使用稅以及教育費附加，承租方涉及到印花稅。無論最終稅負由租賃方或承租方負擔，房地產的租賃名義稅負較重（營業稅5%、個人所得稅20%、房產稅12%），稅負水平占到全部租賃收入的30%—40%。

三、房地產開發企業各環節的稅收籌劃

（一）開發建設環節的稅收籌劃

房地產開發企業開發環節的主要工作有：房地產項目的立項審批、規劃審批、設計施工、市場規劃、土地出讓或轉讓、籌集開發資金、委托施工單位進行工程建設等。對于房地產開發企業來說，此階段的籌資方式蘊含了較大的稅務籌劃空間，既可以節省土地增值稅，也為所得稅的籌劃做好準備工作。

房地產開發企業向金融機構借款或是公司間的拆借，借款利息既可以在所得稅前扣除，又可以作為計算土地增值稅增值額的扣除項目，從而減少房產的增值率。但是房地產企業的利息費用在計算企業所得稅和計算土地增值稅的處理方式是不同的。在計算土地增值稅時，根據《中華人民共和國土地增值稅暫行條例實施細則》（國稅發[1995]6號）規定，當利息費用數額較大，應提供金融機構證明，據實扣除；反之，利息費用很少，則可不計算應分攤的利息，這樣反而可以多扣除房地產開發費用，對實現稅后收益最大化有利。在計算企業所得稅時，新會計準則和稅法均規定對開發完工之前的利息費用，應當計入開發成本；對開發完工之后的利息費用，應當記入期間費用?？梢?，對于計入開發成本的利息、費用，只有當房地產出售時，才能實現其“稅盾”作用。

（二）交易環節的稅收籌劃

房地產企業銷售環節涉及多個種稅，是房地產開發企業涉稅最多的環節，應稅義務與銷售業務幾乎同步發生，稅收籌劃的成果可以快速體現。房地產開發企業在銷售價格、促銷方式等方面都有很大的稅收籌劃空間。

1.銷售價格稅收籌劃

房地產的銷售價格是開發商和購房者最為敏感的問題，也直接關系到營業稅和土地增值稅的納稅額，因此，確定合理的定價策略或分解銷售收入將會起到很好的節稅作用。

（1）定價策略稅務籌劃

房地產定價策略的稅務籌劃主要圍繞土地增值稅展開。因為，土地增值稅實行四級超率累進稅率（30%，40%，50%，60%，且存在普通住宅的增值率未超過20%的免征增值稅優惠，可見，房地產價格提高，房地產開發企業稅后利潤可能增加、也可能減少。房地產開發企業可以根據土地增值稅的稅率特點及有關優惠政策，利用稅收臨界點方法，通過調整房地產銷售價格影響增值稅的應納稅額。

（2）銷售收入分解稅收籌劃

房地產開發企業通過組建銷售公司、設定轉讓定價，可有效節約土地增值稅和企業所得稅。此外，房地產開發企業與購房者簽訂合同時，如果略加變通，將銷售收入分散，就能節省不少土地增值稅，增加企業收益。在實際操作時，房地產開發企業可設立一家裝飾裝演公司，專門為購房戶搞裝修。裝修合同上注明的金額屬于勞務收入，應征收營業稅，不繳納土地增值稅。這樣就使得銷售收入分散，稅基和稅率減少，可節省稅款。

2.促銷方式與稅收籌劃

房地產企業常用的促銷方式包括:現金折扣，贈送裝修、家具、家電，贈送一定年限的物業管理費。各種促銷方式都可能改變房地產企業的納稅義務。如現金折扣將沖減營業稅等稅種的計稅依據；贈送家具、家電將使房地產企業產生增值稅納稅義務；贈送裝修將使房地產企業產生營業稅納稅義務。

任何促銷手段都有成本，若操作得當，房地產企業為促銷而發生的成本能較大程度地轉化為購房者利益，從而實現促進銷售的目的。其中，控制好促銷的稅收成本是關鍵。

（三）保有環節的稅收籌劃

房地產開發企業開發出來的房地產，有時并沒有全部用來銷售，而是留有部分自行經營管理或是將暫時未出售的房地產用來賺取租金，這就涉及到閑置房屋的稅收籌劃問題，如果是對外出租就產生了租金收入，當前租金收入在房地產開發企業的總收入中占有重要比例，租金的稅收籌劃問題也值得思考。

企業以房地產投資最常見的方式有兩種：出租取得租金收入；以房地產入股聯營分得利潤。這兩種方式所涉稅種及稅負各不相同。房地產開發企業將開發的商品房對外出租收取租金，按規定應繳納房產稅、營業稅、城市維護建設稅，之后還要繳納企業所得稅，稅種多，稅負重。如果是將不動產投資入股，參與被投資方的利潤分配，共同承擔投資風險的行為，不征收營業稅及其附加，也不用直接繳納房產稅，只需要繳納企業所得稅?？梢?，通過將房屋出租業務轉變為投資業務，可以有效降低企業稅負。

綜上所述，房地產開發企業要想在競爭激烈的市場中立于不敗之地，就應把稅收作為重要的前置成本因素加以考慮，通過合理的稅收籌劃，謀求最大限度的納稅利益，實現企業稅后利潤或現金流量最大化，從而提高企業競爭力。

（作者單位：玉溪師范學院商學院）