探析現(xiàn)代國家審計體制模式及特點

程曦 羅紅生

國家審計是指國家審計機關(guān)依法獨立檢查被審計單位的會計憑證、會計賬簿、會計報表以及其他與財政收支、財務(wù)收支有關(guān)的資料和資產(chǎn)，監(jiān)督財政收支、財務(wù)收支真實、合法、效益的行為，其實質(zhì)是對受托經(jīng)濟責(zé)任履行情況進行獨立的監(jiān)督。目前，世界上已有160多個國家建立了國家審計機關(guān)。由于各國政治制度、經(jīng)濟制度以及民族文化傳統(tǒng)不同，其國家審計的體制亦有很大的差別。

一、四種主要國家審計體制模式的發(fā)展現(xiàn)狀與特點

按照審計機構(gòu)的隸屬關(guān)系，可將不同形式的國家審計體制分成四種類型：立法型、司法型、行政型和獨立型。

1.立法型審計模式及特點。

立法型國家審計模式，是指國家審計機構(gòu)隸屬于立法部門。這種模式主要存在于西歐、北美等實行三權(quán)分立政治體制的國家。

（1）實行立法型審計體制的國家，在政治體制上基本上屬于立法、行政、司法三權(quán)分立的國家；（2）國家審計機構(gòu)隸屬于立法機構(gòu)。立法型審計體制模式，采取審計機構(gòu)向代表人民的議會負責(zé)，向議會提供服務(wù)，審計結(jié)果對議會負責(zé)；（3）國家審計機構(gòu)都具有很強的獨立性。審計機構(gòu)的法律地位，一般通過國家立法，對人員的任命、預(yù)算經(jīng)費的保障、監(jiān)督權(quán)的行使等予以保證，具有很高的權(quán)威性和較強的宏觀服務(wù)職能。

2.司法型審計模式及特點。

司法型國家審計模式，國家最高審計機構(gòu)以審計法院的形式存在。該模式以法律的形式強調(diào)國家審計的權(quán)威性，審計人員具有司法地位，并享有司法權(quán)力，強化了國家審計的功能。

（1）國家審計機構(gòu)在行政隸屬關(guān)系上屬于司法系列，即以法律的形式強調(diào)國家審計機構(gòu)的權(quán)威性，突出了國家審計機構(gòu)的獨立性，強化了國家審計的監(jiān)督職能和作用；（2）具有顯著的穩(wěn)定性。由于司法型國家審計是行使國家司法權(quán)，依據(jù)國家的相關(guān)法律進行審計，能有效地保證審計機構(gòu)的穩(wěn)定性與審計方針、政策的一貫性；（3）審計機構(gòu)被賦予獨特的司法職能和司法權(quán)。相對于立法模式而言，該模式更側(cè)重于根據(jù)經(jīng)濟責(zé)任的履行情況，獎勵或懲罰有關(guān)政府官員或其他責(zé)任者，審查和追究當(dāng)事人的財務(wù)責(zé)任，具有微觀特征。

3.行政型審計模式及特點。

行政型審計模式下的國家審計機構(gòu)隸屬于政府行政部門，對政府負責(zé)，是國家加強行政管理的重要工具，政府部門的意志在很大程度上左右著審計機構(gòu)的工作范圍和審計處理。

（1）審計機關(guān)隸屬于政府行政部門或是隸屬于某一個政府行政機構(gòu)；（2）審計機構(gòu)有較強的權(quán)威性。這類審計機構(gòu)的獨立性地位往往在憲法或有關(guān)法律中予以明確規(guī)定，根據(jù)國家法律賦予的權(quán)力，對政府所屬各部門、各單位的財政頂算和收支活動進行審計；（3）國家審計機構(gòu)的時效性強。審計機關(guān)同屬于行政部門，從而在審計工作的開展和審計建議的執(zhí)行方面都具有較為有利的條件。

4.獨立型審計模式及特點

獨立型審計模式是指國家審計機構(gòu)獨立于立法、行政、司法，不屬于任何國家機構(gòu)，獨立形成國家政權(quán)的一個分支，只對法律負責(zé)。該模式的組織形式是會計檢察院或?qū)徲嬙骸?/p>

（1）審計機構(gòu)獨立于立法、司法和行政部門之外，在履行職責(zé)的過程中免受立法、司法和行政的干涉；（2）審計機構(gòu)雖然沒有處理權(quán)，但可以向立法、行政、司法機構(gòu)提供建議，由相關(guān)機構(gòu)進行處理，確保審計監(jiān)督的結(jié)果；（3）其“獨立”依據(jù)是法律。獨立型國家審計不同于立法型、司法型、行政型國家審計，后三者的“獨立”主要是權(quán)力對權(quán)力的“獨立”，而前者卻是只服從法律的獨立。

二、國家審計體制模式比較

對于立法型、司法型、行政型、獨立型四種模式本身而言，他們的地位是平等的，沒有絕對的優(yōu)劣之分。各種體制之間不絕對獨立，可以互相補充，互相滲透。下面每種模式以一個典型國家為代表進行比較，概括如下表：

現(xiàn)行國家審計體制基本模式比較

通過比較我們可以歸納出各國國家審計體制的一些基本規(guī)律：

1.世界主要國家都選擇了適合本國國情具有自己本國特色的國家審計體制模式。在最高審計機關(guān)的歸屬方面不存在公認的國際慣例，但由于具體國情和文化傳統(tǒng)不同，各國最高審計機關(guān)的歸屬也不同。可見，建立審計模式要因地制宜，不可一概而論。

2.普遍奉行依法審計原則。依法審計原則是國家審計的一項基本原則，要求審計機關(guān)和審計人員應(yīng)當(dāng)按照法律規(guī)定行使審計監(jiān)督職權(quán)，開展各項審計活動。依法審計原則是現(xiàn)代國家管理中依法行政原則在國家審計領(lǐng)域的體現(xiàn)。各種國家審計體制模式都對審計機關(guān)的職權(quán)和職責(zé)作了詳細規(guī)定。

3.絕大多數(shù)國家的最高審計機關(guān)對地方審計機關(guān)無領(lǐng)導(dǎo)關(guān)系。美國、法國、日本審計體制模式都與其國家政體有著密切的歷史淵源。由于政治、經(jīng)濟制度以及民族文化傳統(tǒng)與我國存在較大差異，美國、法國、日本的最高審計機關(guān)對地方審計機關(guān)無領(lǐng)導(dǎo)關(guān)系。僅我國審計機關(guān)實行“雙重領(lǐng)導(dǎo)體制”。

4.大多數(shù)國家都確立了審計結(jié)果公示制度，以確保審計的公開性和透明性。要想使審計結(jié)果得到有效利用，審計人員必須根據(jù)特定的要求，采取一定的方法手段，將審計結(jié)果傳遞給審計授權(quán)人或委托人，有時也可以直接傳遞給被審計人。世界上大多數(shù)國家的審計機關(guān)都要向立法機構(gòu)提交審計報告，而且盡量使審計結(jié)果同時向新聞輿論和社會各界披露，以保證審計報告的透明度和公開性，從而保證了納稅人的知情權(quán)。

三、啟示與借鑒

通過對國家審計體制模式的分析，可為我們提供一定的啟示和借鑒。

第一，審計體制本身沒有絕對的優(yōu)劣之分。對于國家審計體制，應(yīng)重點關(guān)注什么才是可行的而不是過度關(guān)注“最優(yōu)”的，只要適合本國國情，能真正發(fā)揮經(jīng)濟監(jiān)督和制衡作用，審計體制就是有效的。我國選擇的行政型國家審計體制，雖然獨立性較弱，但是這種體制與我國國情具有良好的相容性和適應(yīng)性，在實踐中也發(fā)揮了積極的作用。

第二，國家審計體制受政治體制的制約。各國審計體制是政治體制的重要組成部分，是政治制度的表現(xiàn)，是為其政治制度服務(wù)的。“政治制度指導(dǎo)著國家審計，國家審計承載著政治制度。”國家審計體制改革應(yīng)受政治體制的制約，審計體制改革不能超越政治體制，而必須在現(xiàn)行的政治體制框架之內(nèi)進行完善、改進、充實和提高，使其更好的為政治體制服務(wù)。

第三，國家審計體制的變遷受意識形態(tài)的制約。意識形態(tài)涵蓋的范圍包括一國的歷史文化傳統(tǒng)和法律意識等。根據(jù)霍夫斯泰德的理論模型，可以看出：集體主義是中國社會文化的精髓；權(quán)距較大，地位象征尤為重要；對不確定性因素規(guī)避程度較高，不喜歡冒險，上級傾向于對下級進行嚴格的控制；中國是典型的女性度社會，注重社會和諧與穩(wěn)定。在憲法思想方面，“集權(quán)論”、“階級論”根基很深。因此，國家審計體制改革要充分考慮我國的文化特征和憲法思想的影響。

第四，國家審計體制呈動態(tài)發(fā)展趨勢。在歷史上，每當(dāng)國家出現(xiàn)變革或變法，以法律為依據(jù)的國家審計就會隨之調(diào)整內(nèi)容和范圍，否則就不適應(yīng)變化了的政治和經(jīng)濟要求。審計是民主政治的產(chǎn)物，它在完善各國民主政治的道路上，也必然經(jīng)歷由不完善到逐步完善的過程。如英國、美國最初都是行政型模式，隨著政治經(jīng)濟體制改革的深入，后來才發(fā)展到立法型；德國開始是立法型，后來一段時間是行政型，再后來最終發(fā)展到了獨立型等等。因此，國家審計體制變遷是一個漫長、動態(tài)的過程，不可能一蹴而就。

總之，在探索現(xiàn)代國家審計的道路上，無論在審計組織上是立法型模式、司法型模式、行政型模式還是獨立型模式，任何國家都不能割斷與本國政治、經(jīng)濟制度和民族文化傳統(tǒng)的聯(lián)系。在實現(xiàn)國家審計現(xiàn)代化的過程中，任何一國的經(jīng)驗都不能構(gòu)成一種絕對仿效的模式，我國必須善于吸收借鑒不同模式的成功經(jīng)驗，走出一條具有中國特色的國家審計規(guī)范化之路。

（作者單位：江西省人民檢察院、江西省審計廳）