資產(chǎn)負(fù)債表的稅務(wù)分析

卓越 計(jì)敏

隨著經(jīng)濟(jì)多元化發(fā)展，企業(yè)組織趨于多樣化，財(cái)務(wù)報(bào)表也越來越復(fù)雜，財(cái)務(wù)報(bào)表分析也成為稅務(wù)檢查的一個(gè)重要手段。資產(chǎn)負(fù)債表蘊(yùn)涵了最為豐富的稅務(wù)信息，筆者結(jié)合多年的工作經(jīng)驗(yàn)，就如何對資產(chǎn)負(fù)債表進(jìn)行稅務(wù)分析作了以下思考。

一、資產(chǎn)負(fù)債表稅務(wù)分析的重要性

資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表、現(xiàn)金流量表這三張基本財(cái)務(wù)報(bào)表與稅收關(guān)聯(lián)程度有所不同。稅收參與經(jīng)濟(jì)活動的分配，與反映企業(yè)經(jīng)營狀況的利潤表有著直接的聯(lián)系，如流轉(zhuǎn)稅與營業(yè)收入、所得稅和利潤。企業(yè)的主觀稅收違法行為主要體現(xiàn)在少計(jì)收入，多列成本，借貸記賬法下，涉稅問題對應(yīng)的科目絕大部分是資產(chǎn)負(fù)債表類科目，在利潤表中少有體現(xiàn)，所以，財(cái)務(wù)報(bào)表的稅收分析關(guān)注的重點(diǎn)不是利潤表，而應(yīng)當(dāng)是資產(chǎn)負(fù)債表?，F(xiàn)金流量表是反映一定時(shí)期的現(xiàn)金流動情況，與稅收無直接對應(yīng)關(guān)系，一般作為輔助報(bào)表進(jìn)行分析。

二、資產(chǎn)負(fù)債表稅務(wù)分析的基本方法

1.核對法。企業(yè)的各項(xiàng)財(cái)務(wù)指標(biāo)之間是存在勾稽關(guān)系的，如果這種慣常的勾稽關(guān)系被打破，則可能預(yù)示著會計(jì)造假或涉稅違法行為的存在。核對法主要是將資產(chǎn)負(fù)債表各項(xiàng)目之間以及該表與其他報(bào)表之間存在勾稽關(guān)系的項(xiàng)目進(jìn)行核對，以驗(yàn)證資產(chǎn)負(fù)債表編制的合理性和正確性。

2.對比分析法。此方法主要是分析資產(chǎn)負(fù)債表的重要比率或趨勢的異常變動及其與預(yù)期數(shù)額和相關(guān)信息的差異。主要有趨勢分析法和比率分析法。趨勢分析法是將兩期或連續(xù)數(shù)期的資產(chǎn)負(fù)債表有關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行對比，找出它們增減變動的方向、數(shù)額和幅度，從而揭示企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和生產(chǎn)經(jīng)營狀況的變化，據(jù)此來初步判斷企業(yè)會計(jì)報(bào)表是否客觀、真實(shí)，并預(yù)測企業(yè)未來的發(fā)展前景。比率分析法是將若干重要項(xiàng)目的相關(guān)數(shù)據(jù)相互比較，求出比率，用以分析和評價(jià)企業(yè)經(jīng)營活動以及目前和歷史狀況的一種方法，常見的比率指標(biāo)有構(gòu)成比率、效率比率、相關(guān)比率等，通過比率指標(biāo)初步確定審核的重點(diǎn)項(xiàng)目。

3.復(fù)核性計(jì)算法。資產(chǎn)負(fù)債表中各項(xiàng)數(shù)據(jù)是按照會計(jì)規(guī)定計(jì)算出來的，為防止由于計(jì)算錯(cuò)誤而影響稅收收入，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行復(fù)算以檢驗(yàn)其準(zhǔn)確性，若發(fā)現(xiàn)表列數(shù)字不準(zhǔn)確，則應(yīng)通過對賬簿的檢查，查明原因，如存貨價(jià)值的確定、壞賬準(zhǔn)備計(jì)提、固定資產(chǎn)折舊、無形資產(chǎn)攤銷等。

三、資產(chǎn)負(fù)債表稅務(wù)分析的要點(diǎn)

（一）資產(chǎn)類項(xiàng)目的分析

1.貨幣資金項(xiàng)目。審查時(shí)，應(yīng)將貨幣資金實(shí)際結(jié)存數(shù)與各種需上交的、應(yīng)支付的款項(xiàng)及各種應(yīng)收款項(xiàng)進(jìn)行比較，分析企業(yè)有無支付能力。若企業(yè)支付能力強(qiáng)，應(yīng)查明企業(yè)有無拖欠稅款的情況，若有，應(yīng)督促企業(yè)立即繳入國庫；若企業(yè)支付能力差，則應(yīng)注意是否存在弄虛作假、隱瞞收入的行為。

2.投資項(xiàng)目。將期末數(shù)與期初數(shù)對比，對于增加的投資項(xiàng)目，主要應(yīng)查明投資額是否如實(shí)反映，投資項(xiàng)目價(jià)值的確定是否正確。對于減少的投資項(xiàng)目，主要應(yīng)查明有無股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得，是否將留存收益作為股息性所得進(jìn)行扣除，是否有以股權(quán)換取資產(chǎn)或抵償債務(wù)等事項(xiàng)，是否按稅法規(guī)定進(jìn)行了處理。

3.應(yīng)收款項(xiàng)目。此類賬戶被稱為企業(yè)利潤的“蓄水池”，如果應(yīng)收款項(xiàng)長期保留有很大數(shù)額，應(yīng)引起重視，注意有無將收入款項(xiàng)長期掛往來，有無將已收回的應(yīng)收款不進(jìn)行沖賬，是否存在關(guān)聯(lián)方占用資金、個(gè)人股東借款等問題。如果未分配利潤數(shù)額大，而貨幣資金數(shù)額少，則應(yīng)注意有無利用應(yīng)收款項(xiàng)套取股息紅利的問題。

4.存貨項(xiàng)目。存貨項(xiàng)目期末余額的大小，直接影響企業(yè)利潤。應(yīng)特別注意將季末、年末的“存貨”項(xiàng)目金額與上期報(bào)表該項(xiàng)目金額比較，如發(fā)現(xiàn)本期比上期數(shù)額突增突減或本期為零，則應(yīng)抽查存貨盤存表和實(shí)物賬，并與報(bào)表金額核對，如果盤存表和實(shí)物賬數(shù)字大于本期報(bào)表數(shù)字，則可能存在隱瞞利潤的問題。

5.待攤費(fèi)用項(xiàng)目。與上期報(bào)表進(jìn)行比較，若發(fā)現(xiàn)金額有較大的增減變化，應(yīng)引起注意，列為審查重點(diǎn)。若突然高于前期，應(yīng)核實(shí)有無將不應(yīng)列入待攤費(fèi)用的列入了“待攤費(fèi)用”賬戶；若突然低于前期，應(yīng)核實(shí)有無不按受益期提前攤銷了費(fèi)用的情況。

6.待處理流動資產(chǎn)凈損失項(xiàng)目。主要是與上期數(shù)比較，如果本期金額減少較大，說明待處理損失已經(jīng)做了處理，應(yīng)查實(shí)本期都處理了哪些損失，處理損失的去向是否合乎相關(guān)制度規(guī)定，有無批準(zhǔn)文件，有無超越權(quán)限批準(zhǔn)報(bào)損的情況。

7.固定資產(chǎn)、在建工程項(xiàng)目。將“固定資產(chǎn)原值”與上期報(bào)表該項(xiàng)目比較，如發(fā)現(xiàn)數(shù)字有增加，說明企業(yè)增添了固定資產(chǎn)，應(yīng)審查有無擅自提高某些固定資產(chǎn)原值的情況，或有無以擠占成本的方式增加的固定資產(chǎn)。分析“累計(jì)折舊”項(xiàng)目時(shí)應(yīng)注意折舊的計(jì)提依據(jù)、折舊方法是否正確合理。對“固定資產(chǎn)清理”項(xiàng)目，應(yīng)結(jié)合“營業(yè)外收支”科目進(jìn)行審查，分析固定資產(chǎn)的凈收益和凈損失是否正確。對“在建工程”項(xiàng)目的分析，應(yīng)與平時(shí)掌握的項(xiàng)目建設(shè)情況聯(lián)系起來，關(guān)注該項(xiàng)目的記賬金額與基建規(guī)模是否相適應(yīng)，有無將基建支出全部或部分?jǐn)D占生產(chǎn)成本而影響利潤。

8.無形資產(chǎn)和長期待攤費(fèi)用項(xiàng)目。對無形資產(chǎn)項(xiàng)目，主要查明其包含的項(xiàng)目內(nèi)容是否正確，是否按實(shí)際成本記賬，其成本是否按規(guī)定在受益期內(nèi)平均攤銷，未攤銷余額在報(bào)表中是否單獨(dú)列示等。對長期待攤費(fèi)用項(xiàng)目，主要查明其包含的項(xiàng)目內(nèi)容是否正確，其攤銷價(jià)值和攤銷余額是否正確反映。

（二）負(fù)債類項(xiàng)目的分析

1.應(yīng)付款類項(xiàng)目。此類科目往往被當(dāng)作逃避納稅的“防空洞”。一般來說，在生產(chǎn)經(jīng)營過程中發(fā)生的往來業(yè)務(wù)，都應(yīng)及時(shí)辦理債權(quán)債務(wù)的結(jié)算，不得長期拖欠。若應(yīng)付賬款突然減少，應(yīng)了解企業(yè)有無債務(wù)重組等問題；若增加數(shù)額較大，則應(yīng)了解有無利用應(yīng)付款項(xiàng)隱瞞下腳料收入、房租收入等其他業(yè)務(wù)收入的問題。對長期掛賬的預(yù)收賬款，則應(yīng)注意有無延時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)收入的情況。

2.預(yù)提費(fèi)用項(xiàng)目。與上期進(jìn)行比較，如果突然增加或長期大筆金額掛賬，就應(yīng)記錄下來具體核實(shí)。看本期預(yù)提了什么費(fèi)用，是否符合規(guī)定，有無只預(yù)提而不使用的預(yù)提費(fèi)用，對于已提而未使用的預(yù)提費(fèi)用，應(yīng)調(diào)回作增加利潤處理。

3.應(yīng)交稅金項(xiàng)目。通過分析本項(xiàng)目，可以了解企業(yè)應(yīng)繳各種稅金的計(jì)提和繳納情況，掌握企業(yè)欠繳稅款的真實(shí)情況。審查時(shí)，應(yīng)逐項(xiàng)核實(shí)數(shù)據(jù)，分析欠繳原因，督促企業(yè)合理安排資金，按時(shí)繳納稅款。

4.長期負(fù)債類項(xiàng)目。審查時(shí)應(yīng)注意長期借款是否區(qū)分借款性質(zhì)并按實(shí)際發(fā)生數(shù)記賬，其使用及歸還是否符合規(guī)定；發(fā)行公司債券是否經(jīng)過批準(zhǔn)，是否按債券面值記賬，在溢價(jià)或折價(jià)發(fā)行時(shí)是否將實(shí)收價(jià)款與面值的差額單獨(dú)核算，是否正確核算債券利息。

（三）所有者權(quán)益類項(xiàng)目的分析

1.實(shí)收資本項(xiàng)目。關(guān)注主要的投資人或股東，與其他應(yīng)收款等往來科目明細(xì)進(jìn)行對照，核實(shí)股東有無通過往來科目將分紅領(lǐng)出去或收入進(jìn)“個(gè)人腰包”逃避繳納稅款的情況。另外還要注意股東的變化，了解是否存在股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為。

2.資本公積、盈余公積項(xiàng)目。將期初數(shù)與期末數(shù)對比，若增加了資本公積，看是否繳納印花稅。若兩個(gè)項(xiàng)目都減少，應(yīng)與實(shí)收資本對比，看是否存在用公積金轉(zhuǎn)增資本的情況，股東是否繳納了個(gè)人所得稅。

3.未分配利潤項(xiàng)目。若企業(yè)未分配利潤為負(fù)數(shù)或極小，所有者權(quán)益小于注冊資本，資產(chǎn)總額卻在擴(kuò)大，其他應(yīng)付款金額在不斷增加，而無應(yīng)付票據(jù)或者短期、長期借款。則應(yīng)檢查企業(yè)有無賬外收入，有無采用虛列成本，套取資金回流的情況。

（作者單位：江西省地

稅局、鷹潭市地稅局）