淺談新舊會計制度下公立醫院固定資產核算的差異

匡美娟

摘 要：為貫徹落實黨中央國務院關于深化醫療衛生體制改革的精神，財政部于2010年出臺了新《醫院會計制度》，規范了各級公立醫療機構的會計核算。為了更好地落實新《醫院會計制度》的實施，文章就新舊制度中關于公立醫院固定資產的核算內涵、計提折舊的會計處理、后續支出的會計處理及盤盈固定資產的計價等方面的差異進行了對比思考。

關鍵詞：公立醫院 新醫院會計制度 固定資產核算 差異

中圖分類號：F233文獻標識碼：A

文章編號：1004-4914（2012）08-143-02

為了規范各級各類公立醫院的會計核算，2010年年底財政部出臺了新《醫院會計制度》，2012年1月1日起在全國正式施行。本文就公立醫院固定資產在新舊會計制度中核算的差異進行分析比較，以便更好地做好新制度下的公立醫院固定資產的核算工作。

一、新舊醫院會計制度下固定資產的內涵不同

新制度中明確規定了固定資產指醫院持有的價值在規定標準以上（一般固定資產單位價值>1000元，專業設備單位價值>1500元），預計使用年限大于1年并在使用過程中基本保持原有物質形態的資產。單位價值雖未達到規定標準，但使用時間＞1年的大批同類物資應作為固定資產管理，如圖書等資產。

舊制度規定醫院固定資產起點標準500元，固定資產指一般設備單位價值＞500元，專用設備＞800元，使用期限在1年以上，并在使用過程中基本保持原有物質形態的資產。很顯然，如果仍然執行舊制度中關于固定資產的起點標準，會使醫院固定資產的范圍增大，把不該計入固定資產的資產計入了，既不能合理有效地計入當期的收益，又造成醫院當期計提折舊的增加，從而造成虛增固定資產總額和醫院收支結余。

二、新舊醫院會計制度下固定資產計提折舊的會計處理不同及其對醫療成本的影響

新制度取消了“固定基金”和“修購基金”科目，增加了“累計折舊”和“固定資產清理”科目，固定資產折舊的計提借方按資金來源分別計入醫療待沖基金（財政補助、科教項目資金部分）、醫療業務成本、管理成本、其他成本（其他資金部分），貸方計入累計折舊。規定對醫院除圖書外的所有固定資產計提折舊，以反映固定資產因使用消耗而發生的價值減少，從而真實反映醫院固定資產的實際價值。在會計實務的處理中，從新舊制度的相關規定比較我們發現新制度在計提固定資產折舊時，區分了不同的資金來源分別進行會計整理更符合當前我國公有制醫院的固定資產的實際情況。當前我國的公立醫院購置固定資產的資金來源主要有財政補助、科教資金和醫院自籌資金，因此，新制度明確將醫院財政補助、科教項目收入以外的資金（主要是醫療收費計提的部分結余資金）形成的固定資產折舊計入各期醫療成本，有利于規范醫療成本的核算范圍、夯實醫療成本數據，體現醫療成本與醫療收入之間的配比關系，符合財務制度上的收支配比原則。對財政補助及科教項目資金形成的固定資產折舊，在計提折舊時增加累計折舊，但不計入醫療成本而是沖減待沖基金（待沖基金于使用財政補助、科教項目收入購建固定資產時形成），對于財政補助及科教項目資金形成的固定資產折舊不計入醫療成本，既可更好地體現國家對公立醫院的補償機制，又有利于公立醫院按照預算管理要求和項目管理要求核算財政補助項目和科教項目，科學地反映財政補助項目、科教項目的收支及結轉、結余情況。

舊制度沒有明確規定固定資產計提折舊，但規定按固定資產原值的一定比例從相關支出中提取修購基金，用于固定資產更新和大型修繕。舊制度下的這種會計處理方式造成醫院資產購置支出重復列支，如以財政補助資金購置固定資產時，購置支出已全額計入財政專項支出，再提取修購基金造成重復列支。對固定資產沒有明確的管理辦法，使實務工作中核算混亂，對醫院固定資產改良、大型維修等后續支出無核算規定，管理空白，造成大量后續支出直接列作費用支出，沒有將資本化支出列入資產管理。

三、新舊醫院會計制度下固定資產計提折舊的基礎不同

新制度規定固定資產的計提折舊基礎按原值，均不考慮預計殘值問題，計提的方法多數為直線法中的平均年限法。

舊制度規定按固定資產原值的一定比例從相關支出中提取修購基金，用于固定資產更新和大型修繕。在公有制醫院的實際操作中，通常按固定資產計提折舊基礎，按原值扣除10%的預計凈殘值后的價值作為計提折舊的基礎，計提的方法多數為直線法。

四、新舊醫院會計制度下固定資產在會計報表中價值反映不同

新制度明確了固定資產以凈值（即固定資產減去累計折舊后的差額）在會計報表中列示，在固定資產的預計使用期內，按確定的折舊方法對應計折舊額進行的分攤計入會計各期，反映固定資產因使用消耗而發生的價值減少，從而真實反映醫院固定資產的實際價值。

舊制度規定固定資產長期按原值在資產負債表中列示，固定資產已經計提折舊，但是在報表中沒有作為固定資產的減項，即報表中反映的是固定資產的原值而不是凈值，使得醫院報表中的固定資產賬面價值大于實際價值，一方面不能真實地反映醫院的固定資產、總資產和資產負債率，造成資產價值的虛增；另一方面也不利于反映固定資產的損耗情況。

五、新制度明確了固定資產后續支出的會計處理

舊制度在固定資產的后續支出的會計處理方面沒有相關明確的規定。

新制度明確了固定資產更新改造支出是否資本化的標準及財務處理。醫院的固定資產投入使用后，為了維護其正常的使用或提高其使用效能等，往往需要對使用中的固定資產進行修理、定期維護、改建、擴建或改良，為此所發生的支出即為固定資產的后續支出。對于這部分支出舊制度沒有相關具體的會計處理規定，而新制度明細了資本化的后續支出和費用化的后續支出，分別以下情況處理：（1）資本化的后續支出，即與固定資產有關的后續支出如果使可能流入醫院的經濟利益或者服務潛能超過了原先的估計，如增加了固定資產的使用效能或延長了其使用壽命，該類后續支出一般為改建、擴建、擴建或大型修繕等支出，則應當計入資產賬面價值，通過“在建工程”科目核算。（2）費用化的后續支出，即為了維護固定資產的正常運轉和使用，醫院對固定資產進行必要的維護發生的支出只是確保固定資產的正常工作狀況，它并不導致固定資產性能的改變或固定資產未來經濟利益或服務潛力的增加。該類后續支出一般為修理支出應在實際發生時直接計入當期費用，借記“醫療業務成本”、“管理費用”等科目，貸記“銀行存款”等科目。

六、對于盤盈的固定資產的計價，原制度規定采用重置完全價值計價，新制度規定按同類或類似資產市場價格確定的價值計價

另外，新《醫院會計制度》進一步強化固定資產的制度和使用管理，在明細核算上強調復合性核算，比如醫院的固定資產的核算，既要按照固定資產的使用部門來核算，分為醫療、管理、科研、教育等，又要按照其種類來核算，分為房屋及建筑物、設備、一般設備等

綜上所述，通過新舊醫院會計制度對醫院固定資產核算的差異對比，凸顯了新制度在醫院固定資產核算方面的優越，日常核算依據更為明確，更具有可操作性和真實性。

參考文獻：

1.侯常敏.新《醫院財務制度》下的資產管理.中國醫院，2011（6）

2.徐恩妹.醫院固定資產核算與管理中需要改進與完善的問題.中國醫院，2011（12）

3.梅文君.新舊《醫院會計制度》比較淺析.經濟師，2011（11）

（作者單位：北京世紀壇醫院 北京 100038）（責編：若佳）