固定資產殘值的會計稅務差異

張慧琴

摘要：固定資產預計殘值是指，固定資產在報廢時，預計殘料變價收入扣除清算時清算費用后的凈值。殘值一般很難準確估計，一般規定企業固定資產殘值率為5%，新稅法中沒有對固定資產殘值比例作出限制性規定，按照會計準則的要求，企業應根據生產經營情況、固定資產的性質和使用情況，合理確定固定資產的預計凈殘值，且一經確定不得變更。現從會計與稅法角度來分析它們在固定資產殘值問題上的差異。

關鍵詞：殘值；差異；處理

一、會計與稅法差異

(一)會計與稅法規定的固定資產殘值率差異

固定資產購入時其取得成本可以稅前扣除，在后續計量期間，固定資產的計稅基礎是按照稅法規定計提折舊后的余額，也就是稅務上的賬面價值。我們經常會遇到一種情況：企業估計的殘值率和稅法中規定的殘值率不相一致。二者的不同會導致固定資產賬面價值與計稅基礎之間的差異，在折舊年限與折舊方法相同的情況下，雖然每年會計上折舊與稅法上可稅前扣除的金額不同，但在固定資產被最后處理時，這種差異就會消失，所以這是暫時性差異。

(二)稅法規定殘值與會計估計的殘值差異

折舊可以抵稅，殘值也可以起到減少稅負的作用，稱為殘值抵稅。當固定資產處理時通常有兩種情況：

(1)當實際估計的殘值大于稅法規定的殘值時，固定資產變現出售時賬務處理為：借記銀行存款；貸記固定資產清理和營業外收入。此時所收到的銀行存款中除了固定資產清理的現金外，還包含殘值變現凈收入“即營業外收入”，按稅法規定應照章納稅。

(2)當實際估計的殘值小于稅法規定的殘值時，固定資產變現出售時賬務處理為：借記銀行存款和營業外支出；貸記固定資產清理。此時實際的凈殘值收入和稅法規定的殘值收入的差額部分即“營業外支出”可在稅前扣除因而具有抵稅的作用。

二、新舊稅法下固定資產預計凈殘值的會計核算問題

由于新舊稅法關于稅前扣除固定資產折舊額計算時預計凈殘值及折舊年限的規定不一致，2008年前已購置并繼續使用的固定資產在計算折舊額時，在不違背新稅法的原則下既可以沿用原政策，也可以依據新稅法重新確定凈殘值及折舊年限。下面舉例說明在新舊稅法下固定資產預計殘值的會計處理。

[例]某工業生產企業2006年12月購買一件設備，購入價為90萬元，采用直線法計提折舊。會計上確定凈殘值率為4%，折舊年限3年，2008年前稅法規定的凈殘值為5%，折舊年限5年，2008年實施新企業所得稅法后，稅法允許凈殘值率為1%，折舊年限為4年。該企業根據新法的規定，在2008年將折舊年限調整為4年。

(1)企業的會計處理

計算2007年1月至2009年12月每個月計提的折舊額：

90-90×4%=86.4(萬元)

86.4÷(12×3)=2.4(萬元)

借：管理費用 2.4

貸：累計折舊 2.4

2007年至2009年每年計提折舊2.4×12=28.8(萬元)

(2)納稅申報處理

2007年度稅前扣除折舊額的納稅處理

計算稅前每月可扣除的折舊額：

90-90×5%=85.5(萬元)

85.5÷(12×5)=1.425(萬元)

2007年可在稅前扣除的折舊額：1.425×12=17.1(萬元)

2007年度納稅調增：28.8-17.1=11.7(萬元)

2008年度至2011年度稅前扣除折舊額的納稅處理

第一種方式：可以繼續沿用2008年以前的舊政策

2008年度至2009年度每年納稅調增：28.8-17.1=11.7(萬元)

2010年度至2011年度每年納稅調減：17.1萬元。

第二種方式：按照新稅法重新計算折舊額

重新計算年度折舊額

90-90×1%=89.1(萬元)

89.1-17.1=72(萬元)

72÷(4-1)=24(萬元)

重新計算后，該企業可以在2008年至2010年剩余3年內每年稅前扣除折舊24萬元。

2008年度至2010年度稅前扣除折舊額的納稅處理

2008年度至2009年度每年納稅調增：28.8-24=4.8(萬元)

2010年度直接納稅調減：24萬元。

可以看出，在新稅法頒布后，固定資產殘值率的確定變得更加切合企業的實際情況，更具可操作性，企業應充分運用好這一政策，做好各方面工作，在生產經營中獲得最大稅收利益。

參考文獻

[1] 李海波 劉學華：《行政事業會計》，立信會計出版社2011年版

[2] 楊明：《預算會計》，化學工業出版社2012年版

[3] 賀志東：《企業會計準則操作實務(第3版)》，電子工業出版社2012年版