我國現行會計目標的定位與其未來發展趨勢分析

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一、會計目標觀點簡介

“受托責任觀”和“決策有用觀”是當前代表會計目標理論的兩種主流觀點，它們都是對所有權與經營權相分離情況下會計具體目標的闡述，前者當前以美國為代表，后者以日本、德國較為典型。

我國關于會計目標的研究始于20世紀80年代中期，但由于對會計基本理論存在較多爭議，加上研究方法有別，06年的會計概念框架沒有提出之前，一直沒有正式明確提出會計目標問題。而就在我國會計目標探索過程中，研究者提出的觀點頗多，主要有：鑒于“受托責任觀”和“決策有用觀”的爭議，有些會計學者將兩種理論調和提出了諸如“二元論”即主張“受托責任觀”和“決策有用觀”并行融合，持這種觀點的人較多；“階段論”即主張根據經濟發展階段的不同需要，分別采用“受托責任觀”和“決策有用觀”；也有會計學者嘗試借鑒其他相關學科的先進研究成果，提出“契約論”即主張降低契約成本為目標；還有一些會計學者提出 “會計信息需求論”即主張以滿足外部信息需求決定信息披露的內容。

二、會計目標與社會環境、會計職能的關系

由于會計目標是以一定的環境為前提的，不同會計目標相對于提出的會計環境，它們具有一定程度上的合理性，也正是因為它們僅僅以一定的環境為前提，而不從會計環境的歷史發展歷程的角度進行考察，采取“拿來主義”或一成不變，將可能不利于經濟的發展和利益相關者的保護。另外，會計目標既要體現需要又體現可能，脫離一定會計環境下會計系統力所能及的范圍和其職能來談會計目標，迫使財務會計系統不得已而為之。因此結合我國的會計環境，根據會計環境下的會計職能，建立我國現行的會計目標，既能發揮會計目標的導向作用，又能體現我國現階段的會計環境和國家管理的需要。

三、我國現行會計目標定位分析

(一)社會主義市場經濟不發達階段決定了我國會計目標偏向“受托責任觀”

一方面我國實行的是社會主義市場經濟，國家在整個社會關系中始終處于權力中心地位，另一方面我國社會主義市場經濟還不發達，國有企業在經濟中占有很大比重，很大部分企業還沒有進入資本市場的角色。這就決定了我國的會計目標的主體不能簡單定位于市場中的信息使用者甚至是潛在的市場信息使用者，需要積極配合國有企業改革的步伐，滿足國家宏觀管理和參與企業收益再分配需要。也就是說，我國現階段的國情決定了我國當前的會計目標側重于受托責任觀，反映受托責任的履行情況。會計理論研究的目標定位也是更多圍繞如何體現企業受托責任這一中心展開的，對其他利益相關者的會計信息需求與使用的需求相對較少。

(二)“決策有用觀”會計目標有利于促進社會主義市場經濟的快速發展

我國的國有企業改革的不斷深入和資本市場的發展，會計目標設定不僅要考慮為政府宏觀調控服務還要為股東提供有用決策信息。國企改革要突破，資本市場要發展，會計就越要融入市場，否則進入市場中尤其是資本市場中的企業是不健全的，既不利于自身的發展也不利于資本市場的發展。其深層原因在于，一是國有股份制公司的“股東缺位”，如果此時會計目標定位于向國家報告國有資產的受托管理情況，即向一些利益不相干的政府官員匯報信息并取得他們的認可或反對，結果將導致企業選擇不合理的經營機制，導致政體不分；二是國有股份制公司的盈利情況是股東最關心的，此時會計目標定位于為股東提供信息，而不是首先為的政府宏觀調控服務。當然國家也是重要股東，為股東提供信息，自然也包括為國家提供信息，不同的是，此時的國家是以投資者的身份出現。同樣都是投資者，在信息服務方面應一視同仁，絕不能因國家是大股東就歧視和損害中小股東利益。三是國有股份制公司會計目標定位于及時、準確地為廣大報表使用者尤其是為股東提供信息，有利于政體分開，促進企業產權結構和法人治理結構的積極轉變，有利于提高企業經營的透明度，促進國有資產保值增值。四是不斷開放和穩定發展的資本市場要求會計目標定位于為股東提供信息，通過資本市場促進資源的優化配置，促進國有資本的使用效率。所以在當前會計環境下，引入“決策有用觀”會計目標有利于促進社會主義市場經濟的快速發展，但如上文分析，再結合我國當前會計理論和實踐現實發展情況看，單一定位“決策有用觀”會計目標的會計環境尚不成熟，例如相關性極強的公允價值計量模式等在我國還存在疑難，難已在會計實踐中廣泛應用等。

所以綜合考慮我國當前的會計環境，我國目前的會計目標采取“受托責任觀”和“決策有用觀”融合且偏向前者是符合我國客觀社會環境的。

四、我國會計目標的未來發展趨勢分析

(一)我國會計目標與社會環境未來趨勢分析

雖然以前，我國的會計規范一直沒有正式明確提出會計目標問題，但在相關會計規范中也進行過模糊的闡述，如05年以前教材偏向于受托責任觀，而06年以后提出“兩觀”融合，是與我國的會計環境相適合的，那就是國企改革的深入和資本市場的發展。比較國外，資本市場和會計理論相對發達的國家采取決策有用觀會計目標要高于其欠發達國家，筆者認為我國從偏向“受托責任觀”會計目標到“兩觀”融合深層次原因是我國資本市場的發展趨勢。會計理論應該來源于現實而又高于現實，對現實有一定的預見性，才能發揮理論指導的穩定性，目前我國資本市場發展迅猛，且加快了與國際市場的融合，這是趨勢，但真正的達到向美國資本市場的高度發達和國際市場的融合還有較長時期，因為我們的國企改革還沒有完成，或者說還是探索中，配套改革的法律法規還沒有得到完善，這都是龐大而艱巨的工程，是需要相當長時間的，所以我國當前定位的會計目標具有階段穩定性，起碼國企改革沒有完成，沒有非常成功的國企管理辦法前，我國當前定位的會計目標是穩定的。

但是，當我們探索出一套成功的國企管理辦法，資本化市場基本上完成，已融入國際資本市場的時候，社會資源分配主要通過資本市場進行，企業和投資者之間的關系通過資本市場建立，國家也不例外。此時，強調向會計信息使用者提供有助于經濟決策的信息，會計信息使用者的滿意程度必將成為會計目標實現程度的重要標準，其會計目標定位必然偏向“決策有用觀”。

(二)會計理論實踐和科學技術的發展將促進“決策有用觀”會計目標更好的實現

隨著會計理論與實踐的發展，會計理論與實踐的本身將朝著更有利于“決策有用觀”會計目標的應用，例如我國著名會計學者徐國君教授提出了“三維會計”理論，這是會計學發展的一大進步。隨著會計理論實踐和科學技術的發展，實現會計職能的手段更加先進、成本更加廉價，如“三維會計”等理論的應用將不再是神話。未來的會計信息將非常豐富，歷史成本模式計量和公允價值模式計量等不同計量模式的會計報表信息將讓信息使用者更方便應用會計信息進行決策，國家也不例外，此時會計目標定位于“決策有用觀”將是主流需要和現實需求。

綜合上述，我國當前定位的會計目標在相當長一段時期內具有穩定性，但隨著我國社會經濟和會計理論實踐、科學技術等會計環境的變化發展，我國的會計目標定位必將向著“決策有用觀”會計目標的偏移。

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