基于構(gòu)建地方稅主體稅種的房產(chǎn)稅改革研究

胡曼軍

（中南財(cái)經(jīng)政法大學(xué) 財(cái)政稅務(wù)學(xué)院，湖北 武漢 430073）

基于構(gòu)建地方稅主體稅種的房產(chǎn)稅改革研究

胡曼軍

（中南財(cái)經(jīng)政法大學(xué) 財(cái)政稅務(wù)學(xué)院，湖北 武漢 430073）

在分稅制財(cái)政體制下，我國(guó)地方財(cái)政存在財(cái)政收支難以平衡、缺口較大的問(wèn)題，我國(guó)的地方稅體系存在收入水平較低、缺乏主體稅種的問(wèn)題。房產(chǎn)稅因其收入具有穩(wěn)定性和彈性，適宜成為地方稅主體稅種。該文從構(gòu)建地方稅主體稅種出發(fā)對(duì)房產(chǎn)稅改革問(wèn)題進(jìn)行分析，就我國(guó)房產(chǎn)稅改革提出建議：簡(jiǎn)并稅種，適當(dāng)提高房產(chǎn)稅收入水平，給予地方政府一定稅收自主權(quán)，以房地產(chǎn)評(píng)估值為計(jì)稅依據(jù)，設(shè)計(jì)科學(xué)的征管體制。

地方稅；主體稅種；房產(chǎn)稅

房產(chǎn)稅又稱(chēng)物業(yè)稅或房地產(chǎn)稅，屬于財(cái)產(chǎn)稅的范疇。作為我國(guó)新一輪稅制改革的重要內(nèi)容，我國(guó)的房產(chǎn)稅改革目前已經(jīng)經(jīng)歷了 “空轉(zhuǎn)”和試點(diǎn)階段，全面的房產(chǎn)稅改革可能即將開(kāi)展。房產(chǎn)稅在采取分稅制財(cái)政體制的國(guó)家中，多作為地方稅主體稅種。將房產(chǎn)稅打造為我國(guó)的主體稅種是我國(guó)房產(chǎn)稅改革可以選擇的一個(gè)方向。

一、分稅制財(cái)政體制下我國(guó)地方財(cái)政收入現(xiàn)狀

分稅制改革將我國(guó)的各項(xiàng)稅種劃分為了中央稅、地方稅以及中央與地方的共享稅，建立中央與地方的收入體系。這次改革也給地方財(cái)政帶來(lái)了新的問(wèn)題：地方政府在分稅制實(shí)行后，預(yù)算支出責(zé)任有增無(wú)減，而預(yù)算內(nèi)收入?yún)s相對(duì)減少，地方需尋求預(yù)算外和體制外的財(cái)政資源，以應(yīng)付地方建設(shè)和經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要；地方政府財(cái)政支出的壓力與日俱增，但在收入方面缺乏自主權(quán)，由此造成地方政府爭(zhēng)相向中央索取轉(zhuǎn)移支付；因?yàn)槭聶?quán)不明，支出責(zé)任不明，常造成資金支出因缺乏規(guī)范、統(tǒng)一的方法，使得撥款存在隨意性，撥款使用的效果也難以監(jiān)督，造成資金使用效益低下。而這一切的根源就在于地方政府缺乏穩(wěn)定而豐足的地方財(cái)政收入來(lái)源。

表1 近5年我國(guó)財(cái)政收支情況表 單位：億元

從對(duì)表1的分析可以得出：第一，我國(guó)地方財(cái)政收支不平衡情況嚴(yán)重，歷年均存在較大缺口，自給能力基本只有50%，需要通過(guò)中央財(cái)政轉(zhuǎn)移支付或其他方式來(lái)解決；第二，我國(guó)地方財(cái)政對(duì)土地出讓金的依賴(lài)過(guò)大，土地出讓金收入將近占到地方財(cái)政收入的50%，是典型的土地財(cái)政；第三，鑒于土地的稀缺性，地方財(cái)政在土地資源耗竭之后必將面臨更嚴(yán)重的收支不平衡問(wèn)題。

二、我國(guó)地方稅體系存在的問(wèn)題

（一）地方稅種收入偏低

我國(guó)當(dāng)前各稅種在收入分配方面有三種方式：中央稅、地方稅、中央與地方共享稅。從稅收收入情況來(lái)看，占我國(guó)稅收收入主體的是增值稅、消費(fèi)稅、關(guān)稅、營(yíng)業(yè)稅、企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅，這幾個(gè)稅種的收入總和基本都占到了歷年稅收收入的80%以上，而這幾個(gè)稅種無(wú)一是地方稅，均為中央稅或共享稅。根據(jù)前文分析，我國(guó)地方財(cái)政目前面臨相當(dāng)大的困難，歷年都有較大的收支缺口，且地方財(cái)政收支平衡情況地區(qū)間差異也大，其最關(guān)鍵的原因就是地方缺乏保障地方財(cái)政收入的主體稅種，地方稅種占稅收收入總額的比例太小，歷年大概維持在15%左右[1]，地方稅種收入主要集中在契稅、房產(chǎn)稅、土地使用稅、土地增值稅這幾個(gè)與房地產(chǎn)密切相關(guān)的稅種上，而這幾個(gè)稅種的收入占地方稅收收入的比重也是較小的。

（二）地方稅制度安排存在一系列問(wèn)題

從稅制安排上來(lái)看，我國(guó)地方稅體系存在稅權(quán)劃分不清的問(wèn)題。現(xiàn)行分稅制只是將某些稅種以及共享稅的部分收入劃歸地方，其收入安排、使用權(quán)屬于地方，但稅收立法權(quán)、開(kāi)停征權(quán)、政策管理權(quán)卻屬于中央；地方稅主體稅種不明確、地方稅收入規(guī)模偏小。在現(xiàn)行由地方稅務(wù)機(jī)構(gòu)組織征收的稅種中，稅收收入規(guī)模較大、調(diào)節(jié)力度強(qiáng)、調(diào)節(jié)面較大、起主導(dǎo)作用的只有營(yíng)業(yè)稅、企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅3個(gè)稅種，且這3個(gè)稅種都是共享稅種，并非完全意義上的地方稅。地方稅收入規(guī)模偏小，難以滿(mǎn)足地方財(cái)政的需求；稅種老化情況嚴(yán)重。現(xiàn)行地方稅中，有幾個(gè)稅種還是20世紀(jì)50年代初由當(dāng)時(shí)的政務(wù)院頒布實(shí)施的，時(shí)間最近的也是20世紀(jì)80年代和20世紀(jì)90年代制定的。而20世紀(jì)90年代以來(lái)，隨著我國(guó)改革開(kāi)放事業(yè)的迅猛發(fā)展，國(guó)民經(jīng)濟(jì)高速增長(zhǎng)，相比之下，地方稅體系卻還停留在20世紀(jì)80年代甚至20世紀(jì)50年代的水平，一些稅種已經(jīng)明顯和社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展情況脫節(jié)。如土地使用稅，房產(chǎn)稅，其計(jì)稅依據(jù)不科學(xué)，土地使用稅依然按面積征稅，房產(chǎn)稅按房產(chǎn)原值征稅，這種計(jì)稅方式不能反映經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平，也不符合稅收基本原理，但一直沒(méi)有改變。此外，地方里的稅各稅種還存在重復(fù)征稅以及稅負(fù)不公的問(wèn)題，這些問(wèn)題一直都沒(méi)有得到解決。

（三）地方缺乏稅收立法權(quán)

根據(jù)我國(guó) 《立法法》，財(cái)政、稅收的基本制度只能由全國(guó)人大或其常委會(huì)制定法律，尚未制定法律的，全國(guó)人大及其常委會(huì)有權(quán)授權(quán)國(guó)務(wù)院立法，對(duì)部分事項(xiàng)先制定行政法規(guī)。從以上原則看，我國(guó)地方政府、國(guó)家稅務(wù)總局都無(wú)權(quán)制定物業(yè)稅的相關(guān)法律。而在分稅制財(cái)政體制下，地方政府需要為地方公共支出籌集一定的收入，也需要根據(jù)地方社會(huì)經(jīng)濟(jì)的實(shí)際情況制定有針對(duì)性的稅收激勵(lì)政策，而由于我國(guó)稅收立法制度限制，地方政府完全沒(méi)有稅收立法權(quán)，無(wú)法積極主動(dòng)地調(diào)整地方稅政策以平衡財(cái)政收支和調(diào)節(jié)地方經(jīng)濟(jì)。

三、房地產(chǎn)相關(guān)的地方專(zhuān)屬稅種分析

我國(guó)地方稅種中，契稅、房產(chǎn)稅、土地使用稅、土地增值稅是房地產(chǎn)專(zhuān)屬稅種，這幾個(gè)稅種的收入占了地方稅收入的主體。但我國(guó)房地產(chǎn)稅收體系同樣也存在一系列的問(wèn)題，主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面。

（一）稅制復(fù)雜、稅種多，不符合稅收征管的效率原則

針對(duì)房地產(chǎn)業(yè)，我國(guó)專(zhuān)門(mén)設(shè)置了4個(gè)稅種，根據(jù)稅收轉(zhuǎn)嫁原理，這4個(gè)稅種的稅負(fù)最終基本都由房地產(chǎn)的使用者或消費(fèi)者承擔(dān)。就相同的稅源，開(kāi)征多個(gè)稅種，不符合稅收征管的效率原則。從一些采用分稅制財(cái)政體制的發(fā)達(dá)國(guó)家稅收實(shí)踐來(lái)看，其地方稅收入也主要來(lái)源于房地產(chǎn)，但一般只設(shè)置一個(gè)稅種，即財(cái)產(chǎn)稅 （或房產(chǎn)稅、物業(yè)稅），如澳大利亞的房產(chǎn)稅約占地方政府財(cái)政收入的60%，加拿大房產(chǎn)稅約占地方政府財(cái)政收入的53.3%[2]。

（二）重流轉(zhuǎn)稅與所得稅、輕保有稅

我國(guó)的房地產(chǎn)保有稅有房產(chǎn)稅和土地使用稅兩個(gè)稅種，這兩個(gè)稅種收入占稅收總收入和地方財(cái)政總收入的比重偏低。從當(dāng)前收入情況看，我國(guó)房地產(chǎn)保有稅收收入僅占我國(guó)稅收總收入的2%左右；從占地方財(cái)政收入的比重來(lái)看，我國(guó)房地產(chǎn)保有稅大概占到地方財(cái)政收入的5%左右[3]。相比以房產(chǎn)稅為地方主體稅種的分稅制國(guó)家，我國(guó)這一比重是相當(dāng)?shù)偷?。我?guó)房地產(chǎn)保有稅收入規(guī)模偏低，主要源于兩個(gè)方面：一是我國(guó)現(xiàn)行不動(dòng)產(chǎn)稅制“重流轉(zhuǎn)稅與所得稅而輕保有稅”。對(duì)房產(chǎn)和土地，流轉(zhuǎn)稅主要征收營(yíng)業(yè)稅，且稅負(fù)偏高，按交易額的5%計(jì)征；所得稅類(lèi)中，土地增值稅采取4級(jí)超額累進(jìn)稅率，最低稅率為增值額的30%，之后對(duì)單位納稅人還要征收25%的企業(yè)所得稅，對(duì)個(gè)人納稅人征收20%的個(gè)人所得稅。根據(jù)揚(yáng)州稅務(wù)學(xué)院的測(cè)算，房地產(chǎn)業(yè)生產(chǎn)環(huán)節(jié)的稅收收入達(dá)到了銷(xiāo)售收入的17%。其他相關(guān)稅種稅負(fù)偏重的情況決定了我國(guó)房地產(chǎn)保有稅稅負(fù)只能偏輕，否則行業(yè)難以負(fù)擔(dān)。我國(guó)房產(chǎn)稅和土地使用稅的制度設(shè)計(jì)也體現(xiàn)了這一點(diǎn)：稅基窄，只對(duì)營(yíng)利性房產(chǎn)征收，稅收優(yōu)惠覆蓋范圍較廣。從稅收收入數(shù)據(jù)來(lái)看，我國(guó)1999-2010年間房產(chǎn)稅和土地使用稅總額占稅收收入總額的比例在1.8%至2.8%之間，近年還有下降趨勢(shì)[1]。這一做法與分稅制下其他國(guó)家的稅制安排規(guī)律是相違背的。

（三）房地產(chǎn)保有稅制設(shè)計(jì)的不合理

我國(guó)現(xiàn)行房地產(chǎn)保有稅的制度設(shè)計(jì)決定了其稅收收入難以實(shí)現(xiàn)大幅增長(zhǎng)，無(wú)法反映市場(chǎng)實(shí)際運(yùn)行情況。在城鎮(zhèn)土地使用稅方面：采取按面積的定額稅率，其收入不能隨土地使用權(quán)價(jià)值的增長(zhǎng)而增長(zhǎng)，只能隨著政府批地的增長(zhǎng)而增長(zhǎng)，而政府的土地資源是有限的，這決定了城鎮(zhèn)土地使用稅的增長(zhǎng)十分有限；在現(xiàn)行房產(chǎn)稅制度方面：現(xiàn)行房產(chǎn)稅采取固定比例稅率，自用應(yīng)稅房產(chǎn)計(jì)稅依據(jù)為房產(chǎn)原值，出租房產(chǎn)計(jì)稅依據(jù)為租金收入。其中，以租金為計(jì)稅依據(jù)，稅收收入雖會(huì)隨經(jīng)濟(jì)水平的增長(zhǎng)而增長(zhǎng)，但稅源監(jiān)控困難、征管難度大，出租方與租賃方不簽訂合同，或雖簽訂合同，但不在稅務(wù)機(jī)關(guān)和房產(chǎn)租賃管理部門(mén)登記，導(dǎo)致漏征漏管的比例很高。以房產(chǎn)原值為計(jì)稅依據(jù)的，由于房產(chǎn)原值固定不變，故稅收收入不會(huì)隨房產(chǎn)價(jià)值的增長(zhǎng)而增長(zhǎng)。

（四）房地產(chǎn)專(zhuān)屬稅種的稅收征管存在問(wèn)題

我國(guó)與房地產(chǎn)相關(guān)的地方稅專(zhuān)屬稅種，無(wú)論是流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)的契稅、土地增值稅，還是保有環(huán)節(jié)的現(xiàn)行房產(chǎn)稅和城鎮(zhèn)土地使用稅，都存在征管困難、漏征情況較為嚴(yán)重的問(wèn)題。主要原因有如下方面：第一，我國(guó)納稅人稅收遵從度較低，主動(dòng)依法納稅的積極性不高，相當(dāng)一部分納稅人在轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)時(shí)采取陰陽(yáng)合同的做法，借以規(guī)避契稅、土地增值稅、所得稅，而目前對(duì)于這種方式的監(jiān)控力度和監(jiān)控手段都有限，管理上難以找到有效手段。第二，房地產(chǎn)保有稅種方面，主要依靠納稅人主動(dòng)進(jìn)行應(yīng)稅房產(chǎn)的登記和申報(bào)，不可避免地存在應(yīng)稅房地產(chǎn)游離于征管之外的情況。此外，出租房產(chǎn)部分同樣存在陰陽(yáng)合同以降低房產(chǎn)稅應(yīng)納稅額的做法，相當(dāng)部分納稅人甚至根本不在房產(chǎn)出租管理部門(mén)和稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行房產(chǎn)出租的備案和登記。第三，由于房地產(chǎn)相關(guān)稅種，尤其是房產(chǎn)稅的稅源零散、數(shù)量巨大，稅務(wù)機(jī)關(guān)在現(xiàn)有征管模式下限于人力物力而無(wú)法進(jìn)行精細(xì)化的征管，稅源的流失難以避免。

四、將房產(chǎn)稅打造為我國(guó)地方稅主體稅種的可行性分析

（一）房產(chǎn)稅具有成為地方主體稅種的特性

Ursula Hicks（1961）研究了地方政府在經(jīng)濟(jì)發(fā)展中的作用并推論說(shuō)，“要使地方機(jī)構(gòu)在經(jīng)濟(jì)或社會(huì)發(fā)展中發(fā)揮較大作用，必須有充足的財(cái)源。如果既要使地方政府負(fù)責(zé)任，又要使它們有主動(dòng)性，則對(duì)部分資源的控制必須是獨(dú)立的，地方委員會(huì)應(yīng)該能夠自主地選擇稅率或費(fèi)率 （以及征收條件）”。從房產(chǎn)稅的特性來(lái)看，它符合充足性、獨(dú)立性、穩(wěn)定性收入來(lái)源的特點(diǎn)。

首先，房產(chǎn)稅收入具有充足性和穩(wěn)定性。這主要基于兩方面原因：一是房產(chǎn)稅的課稅對(duì)象主要是轄區(qū)內(nèi)的房地產(chǎn)，具有不可移動(dòng)性，稅源無(wú)法跨區(qū)域流動(dòng)；二是房產(chǎn)稅的計(jì)稅依據(jù)一般是財(cái)產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)值，從長(zhǎng)期來(lái)看，其趨勢(shì)是增長(zhǎng)的。這些特點(diǎn)都會(huì)使得房產(chǎn)稅的稅基穩(wěn)步增長(zhǎng)，從而使房產(chǎn)稅收入呈現(xiàn)穩(wěn)步增長(zhǎng)的態(tài)勢(shì)；三是區(qū)域內(nèi)房地產(chǎn)的規(guī)模與地方政府公共支出的規(guī)?；径际钦嚓P(guān)的，能為地方政府提供充足的稅源。

其次，房產(chǎn)稅收入具有較好的彈性，能很好地發(fā)揮其獨(dú)立性的特點(diǎn)。主要體現(xiàn)在兩個(gè)方面：一是房產(chǎn)稅一般以房地產(chǎn)的評(píng)估價(jià)來(lái)計(jì)稅，能隨房地產(chǎn)價(jià)值的變動(dòng)而變動(dòng)，房地產(chǎn)的評(píng)估率也可依照實(shí)際需要進(jìn)行調(diào)整；二是與商品稅和所得稅相比，作為地方稅，房產(chǎn)稅可以賦予地方政府一定的房產(chǎn)稅政策自主權(quán)，因而其稅基與稅率均可由地方政府根據(jù)財(cái)政支出的需要酌情確定，成為地方政府平衡財(cái)政收支的重要工具。

（二）房產(chǎn)稅已具備豐厚的稅源

首先，從我國(guó)城市化水平來(lái)看，房產(chǎn)稅的稅源就是房產(chǎn)和土地，而可供征收房產(chǎn)稅稅源的多少又主要取決于城市化水平，其原因主要有二： （1），經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)和高度的城市化水平給房產(chǎn)稅提供了豐富而穩(wěn)定的稅源； （2），城市化程度越高，地方財(cái)政用于公共服務(wù)的支出越大，這促使政府從居民財(cái)產(chǎn)尋求稅收收入，而房地產(chǎn)是首選。雖然目前我國(guó)還是發(fā)展中國(guó)家，但經(jīng)濟(jì)增速快，與中等發(fā)達(dá)國(guó)家距離已大大縮小，一些東部發(fā)達(dá)地區(qū)的經(jīng)濟(jì)水平已達(dá)到或接近中等發(fā)達(dá)國(guó)家水平。根據(jù)國(guó)家發(fā)改委的數(shù)據(jù)，我國(guó)當(dāng)前正處于城市化快速發(fā)展階段，2010年底我國(guó)城市化率已經(jīng)達(dá)到47.5%，預(yù)計(jì)到 “十二五”時(shí)期末，這一比例將超過(guò)51%[4]。東部發(fā)達(dá)地區(qū)的城市化率更高。而目前世界平均城市化率是50%左右，歐美發(fā)達(dá)國(guó)家的城市化率為80%左右。我國(guó)的城市化率已接近中等收入國(guó)家水平，東部發(fā)達(dá)地區(qū)已接近發(fā)達(dá)國(guó)家水平，這為保障我國(guó)房產(chǎn)稅的穩(wěn)定收入打下了基礎(chǔ)。

其次，從近年來(lái)我國(guó)國(guó)民經(jīng)濟(jì)發(fā)展的情況來(lái)看，房地產(chǎn)業(yè)發(fā)展迅猛，房地產(chǎn)業(yè)占GDP的總量越來(lái)越大，增速也越來(lái)越快。房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)投資增長(zhǎng)速度持續(xù)快于全社會(huì)固定資產(chǎn)投資和國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值的增長(zhǎng)速度。作為全社會(huì)固定資產(chǎn)投資的一部分，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)投資快速增長(zhǎng)，從1986年的101億元增加到2006年的19422.9億元，21年間增長(zhǎng)192.3倍，年均增長(zhǎng)32.9%，明顯高于同期全社會(huì)固定資產(chǎn)投資21.3%和國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值8.9%的年均增速。我國(guó)房地產(chǎn)業(yè)占GDP的比重已超過(guò)5%，并在進(jìn)一步加速 （見(jiàn)表2）。根據(jù)住房和城鄉(xiāng)建設(shè)部的統(tǒng)計(jì)，我國(guó)2001年房屋價(jià)值總量約為21萬(wàn)億，2009年約為91萬(wàn)億，2011年約為97萬(wàn)億[5]。從以上數(shù)據(jù)可以看出，近年來(lái)我國(guó)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)和投資飛速增長(zhǎng)，房地產(chǎn)價(jià)值總量飆升，已能成為房產(chǎn)稅豐厚而持續(xù)的稅源。

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（三）房地產(chǎn)登記制度已使擴(kuò)大房產(chǎn)稅規(guī)模成為可能

影響房產(chǎn)稅收入的一個(gè)重要因素是征收率，影響征收率最重要的因素是稅源的管理水平，其中最為重要的是稅源登記。從我國(guó)現(xiàn)有房產(chǎn)稅的情況來(lái)看，稅源登記管理存在一定的漏洞：一是主要依賴(lài)納稅人主動(dòng)登記，漏征漏管情況較為嚴(yán)重。我國(guó)的城鎮(zhèn)土地使用稅和房產(chǎn)稅均由納稅人主動(dòng)登記稅源，出租房產(chǎn)的稅源管理主要依賴(lài)地方租賃管理部門(mén)的協(xié)助。在納稅人不主動(dòng)登記的情況下，稅務(wù)機(jī)關(guān)只能依靠日常管理發(fā)現(xiàn)和事后開(kāi)展專(zhuān)項(xiàng)清查進(jìn)行查處，沒(méi)有自動(dòng)的發(fā)現(xiàn)機(jī)制；二是沒(méi)有建立稅務(wù)機(jī)關(guān)與房地產(chǎn)權(quán)管理部門(mén)和國(guó)土資源部門(mén)的聯(lián)動(dòng)、協(xié)作機(jī)制，缺乏稅源管理的第一手?jǐn)?shù)據(jù)。雖然目前我國(guó)的房地產(chǎn)保有稅稅源登記制度存在一定的問(wèn)題，但具備了建立完善的稅源登記制度的條件，最大的優(yōu)勢(shì)在于我國(guó)已經(jīng)建立了完善的房地產(chǎn)登記管理制度。我國(guó) 《城市房地產(chǎn)權(quán)屬登記管理辦法》于1997年開(kāi)始實(shí)施，目前已建立起了完善的房地產(chǎn)權(quán)登記管理制度，產(chǎn)權(quán)登記管理部門(mén)已具有了翔實(shí)的房地產(chǎn)登記資料，為房產(chǎn)稅稅源管理提供了抓手，通過(guò)房地產(chǎn)登記數(shù)據(jù)的數(shù)據(jù)共享、借助產(chǎn)權(quán)部門(mén)的支持，我國(guó)已有能力建立完善、有效的房產(chǎn)稅稅源登記制度。

五、基于構(gòu)建地方稅主體稅種的房產(chǎn)稅改革建議

（一）簡(jiǎn)并其他相關(guān)稅種，適當(dāng)提高房產(chǎn)稅收入水平

當(dāng)前情況下，我國(guó)房產(chǎn)稅改革應(yīng)進(jìn)一步強(qiáng)化其收入職能，簡(jiǎn)并其他房地產(chǎn)相關(guān)稅種或降低其他相關(guān)稅種稅負(fù)，提高房產(chǎn)稅收入水平，將其打造為地方稅主體稅種。在我國(guó)房地產(chǎn)業(yè)的整體稅負(fù)水平已經(jīng)較高的情況下，將房產(chǎn)稅打造為地方稅主體稅種必須對(duì)現(xiàn)有房地產(chǎn)相關(guān)稅費(fèi)進(jìn)行整合。具體可以采取如下幾種模式。

第一，兼并房地產(chǎn)專(zhuān)屬稅種 （房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、契稅、土地增值稅）、降低流轉(zhuǎn)和所得環(huán)節(jié)的稅負(fù)，提高保有稅稅負(fù)?，F(xiàn)行房產(chǎn)稅和土地使用稅同為房地產(chǎn)保有稅，且現(xiàn)行政策規(guī)定，繳納房產(chǎn)稅的房產(chǎn)原值必須包括房產(chǎn)中包含的土地價(jià)值，而房產(chǎn)中的土地另外還需繳納土地使用稅，存在重復(fù)征稅的問(wèn)題，完全可以合并為一個(gè)稅種征收。契稅作為一個(gè)行為稅，由購(gòu)買(mǎi)、接受房地產(chǎn)產(chǎn)權(quán)者負(fù)擔(dān)，土地增值稅作為所得稅，雖由出讓方負(fù)擔(dān)，但事實(shí)上在很大程度上可以實(shí)現(xiàn)轉(zhuǎn)嫁，事實(shí)上最終主要還是由購(gòu)買(mǎi)者負(fù)擔(dān)。因而，從簡(jiǎn)化稅制、提高效率的角度出發(fā)，這兩個(gè)稅種可以取消，其收入規(guī)模可以并入到房地產(chǎn)保有稅中去，這樣雖會(huì)在一定程度上造成稅負(fù)的結(jié)構(gòu)性調(diào)整，但不會(huì)影響房地產(chǎn)的整體稅負(fù)。第二，降低房地產(chǎn)流轉(zhuǎn)稅和所得稅。鑒于當(dāng)前地方財(cái)政相對(duì)困難、中央財(cái)政相對(duì)盈余的現(xiàn)狀，可以適當(dāng)降低房地產(chǎn)流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)的營(yíng)業(yè)稅稅負(fù)以及所得稅稅負(fù)，給適當(dāng)提高房產(chǎn)稅稅負(fù)留下空間。第三，在以上兩項(xiàng)的基礎(chǔ)上，適當(dāng)擴(kuò)大房產(chǎn)稅稅基、提高房產(chǎn)稅收入水平。當(dāng)前的房產(chǎn)稅和城鎮(zhèn)土地使用稅主要對(duì)經(jīng)營(yíng)性房產(chǎn)征收，對(duì)個(gè)人自用住房免征，改革后的房產(chǎn)稅應(yīng)適當(dāng)擴(kuò)大稅基，將個(gè)人住宅納入征稅范圍，同時(shí)綜合考慮改革后的稅負(fù)水平以確定房產(chǎn)稅適當(dāng)?shù)亩惵?，在此基礎(chǔ)上實(shí)現(xiàn)既保障稅收收入又涵養(yǎng)稅源，既調(diào)控經(jīng)濟(jì)和房地產(chǎn)市場(chǎng)又促進(jìn)稅收公平的改革目的。

（二）給予地方政府一定的稅收政策自主權(quán)

將房產(chǎn)稅打造為地方稅的主體稅種，地方政府必須具備一定的稅收自主權(quán)?？v觀(guān)各國(guó)的房產(chǎn)稅制度，在實(shí)行分稅制財(cái)政體制的發(fā)達(dá)國(guó)家中，如美國(guó)、加拿大等，地方政府均享有相當(dāng)大的房產(chǎn)稅政策自主權(quán)，有的國(guó)家甚至是根據(jù)財(cái)政預(yù)算來(lái)確定房產(chǎn)稅的稅率，如美國(guó)一些州和加拿大的地方政府采取“量出為入”的辦法，這是因?yàn)樵诜侄愔曝?cái)政體制下，地方政府必須組織一定的財(cái)政收入以滿(mǎn)足當(dāng)?shù)乇匾呢?cái)政支出，而各地稅源情況、經(jīng)濟(jì)發(fā)展情況各異，因而房產(chǎn)稅制度，尤其是稅率必將有差異。但從稅收公平的角度出發(fā)，各地房產(chǎn)稅的差異必須在一定范圍之內(nèi)，尤其是稅收優(yōu)惠政策不應(yīng)有太大的差異。從我國(guó)的情況來(lái)看，我國(guó)是分稅制財(cái)政體制的國(guó)家，地方政府本身缺乏穩(wěn)定的收入來(lái)源，從全國(guó)情況來(lái)看，地方財(cái)政支出也存在較大的缺口，同時(shí)，我國(guó)區(qū)域間的經(jīng)濟(jì)發(fā)展?fàn)顩r差異大，因而在稅制設(shè)計(jì)方面更應(yīng)遵循基本政策一致、各地?fù)碛幸欢ǘ愂兆灾鳈?quán)的原則。

（三）在制度設(shè)計(jì)上體現(xiàn)稅負(fù)的差別對(duì)待

在稅負(fù)方面，我國(guó)改革后的房產(chǎn)稅宜根據(jù)地區(qū)的不同和房產(chǎn)用途、房產(chǎn)使用者的不同實(shí)行差別對(duì)待，這也是國(guó)際上房產(chǎn)稅制度設(shè)計(jì)的基本原則。實(shí)行這一原則的原因主要出于如下考慮：首先，作為一個(gè)地方稅種，其收入目的是滿(mǎn)足地方財(cái)政需要。由于地方財(cái)政支出規(guī)模不一、稅源狀況不一，必須允許房產(chǎn)稅收入水平存在地區(qū)性差異。在美國(guó)、加拿大的一些地區(qū)，房產(chǎn)稅的稅負(fù)水平是依據(jù)當(dāng)?shù)叵乱荒甓鹊呢?cái)政支出情況而定的。其次，根據(jù)稅收的量能負(fù)擔(dān)原則，不同用途的房地產(chǎn)，其稅負(fù)的承擔(dān)能力是不同的，因而在稅負(fù)上也應(yīng)區(qū)別對(duì)待。一般來(lái)講，經(jīng)營(yíng)性的房地產(chǎn)承擔(dān)稅負(fù)的能力強(qiáng)于居民自用房產(chǎn)，而一些非營(yíng)利組織使用的公益性房產(chǎn)因不具備收入來(lái)源，不易承擔(dān)稅負(fù)。此外，一些特定群體，如低收入家庭和殘障人士房產(chǎn)的稅負(fù)也不宜過(guò)高，或應(yīng)免于征稅。

（四）以房產(chǎn)和土地的市場(chǎng)價(jià)值為計(jì)稅依據(jù)，保障稅收收入的穩(wěn)定增長(zhǎng)

我國(guó)現(xiàn)有的房產(chǎn)稅——城鎮(zhèn)土地使用稅和房產(chǎn)稅均不是以評(píng)估值作為計(jì)稅依據(jù)的，前者以面積作為計(jì)稅依據(jù)，后者以初始成本或租金為計(jì)稅依據(jù)，兩種做法雖簡(jiǎn)化了征管，但帶來(lái)兩方面問(wèn)題，即稅收收入難以實(shí)現(xiàn)穩(wěn)定增長(zhǎng)，同時(shí)有失稅收公平。當(dāng)前，世界上很多國(guó)家都采取評(píng)估值作為計(jì)稅依據(jù)，并形成了一整套房地產(chǎn)估價(jià)理論和評(píng)估方法，主要的原因就是市場(chǎng)價(jià)值反映了土地、房產(chǎn)作為經(jīng)濟(jì)資源的價(jià)值，不僅包括土地的級(jí)差收益，而且包括土地、房產(chǎn)的時(shí)間價(jià)值。以市場(chǎng)價(jià)值為計(jì)稅依據(jù)，意味著隨著房地產(chǎn)市場(chǎng)價(jià)值的上漲，稅收收入也將相應(yīng)增加。市場(chǎng)價(jià)值反映納稅人的納稅能力，有利于體現(xiàn)稅收公平原則。作為一個(gè)房地產(chǎn)業(yè)快速發(fā)展的國(guó)家，我國(guó)的房產(chǎn)稅應(yīng)以評(píng)估值 （市場(chǎng)價(jià)值）作為計(jì)稅依據(jù)。

（五）科學(xué)設(shè)計(jì)征管制度，保障稅收收入的實(shí)現(xiàn)

稅收制度的目標(biāo)依賴(lài)于稅收征管來(lái)實(shí)現(xiàn)，征管手段的優(yōu)劣很大程度上決定了稅制改革的成敗。從房地產(chǎn)稅制比較成熟的發(fā)達(dá)國(guó)家看，其稅率雖低，但長(zhǎng)期享受著房產(chǎn)稅帶來(lái)的穩(wěn)定收入，除了其稅基廣外，關(guān)鍵在于這些國(guó)家已經(jīng)建立了比較嚴(yán)密、高效的稅收征管體系。實(shí)現(xiàn)房地產(chǎn)保有稅的收入職能，必須具備如下征管條件：有完善的房地產(chǎn)登記制度以實(shí)現(xiàn)稅源監(jiān)控，有科學(xué)的評(píng)估體系對(duì)房地產(chǎn)進(jìn)行低成本評(píng)估，有高效的征管手段實(shí)現(xiàn)低成本的征收。只有實(shí)現(xiàn)以上條件，房產(chǎn)稅的征收率才有保證。

對(duì)我國(guó)而言，目前還存在房產(chǎn)稅稅源登記不全、稅務(wù)機(jī)關(guān)與產(chǎn)權(quán)部門(mén)之間存在數(shù)據(jù)壁壘、評(píng)估體系尚未建立、新的征管手段尚未開(kāi)發(fā)等征管問(wèn)題。根據(jù)這些問(wèn)題，筆者提出一些建議：1.完善稅源管理體制。最大程度利用當(dāng)前已完善的產(chǎn)權(quán)登記制度，稅務(wù)機(jī)關(guān)與產(chǎn)權(quán)登記部門(mén)之間建立起協(xié)作機(jī)制。2.完善房地產(chǎn)評(píng)估體系。這需要完善評(píng)估立法，依托房地產(chǎn)登記數(shù)據(jù)和市場(chǎng)數(shù)據(jù)、利用評(píng)估軟件建立評(píng)估體系。3.開(kāi)發(fā)新的征管手段。新的征管手段主要解決的問(wèn)題在于設(shè)計(jì)居民自用住房房產(chǎn)稅的征管措施，建議在掌控稅源數(shù)據(jù)的前提下，采取委托物業(yè)管理部門(mén)實(shí)行代征的方式進(jìn)行征管。

[1]國(guó)家稅務(wù)總局.稅收收入統(tǒng)計(jì)（1994-2010）[E B/O L].[2011-11-01]http//wwwchinataxgovcn/n8136506/n8136593/n8137633/n8138817/index.html.

[2]Richard M. Bird & Enid Slack, Land and Property Taxation Around the World: A Review.March 2002[EBIOL].http://wwwcooperativeindividualismorg/bird-richard_land-and-pr operty-taxation.pdf,2011-11-20.

[3]財(cái)政部.財(cái)政收支情況（2004-2010）[EB/OL].http://www.mof.gov.cn/zhengwuxinxi/caizhengshuju/.

[4]2015年我國(guó)城市化率將過(guò)半[EB/OL].[2011-09-25].http://politics.people.com.cn/GB/15745314.html.

[5]沈悅,劉洪玉.房地產(chǎn)資產(chǎn)價(jià)值與國(guó)家財(cái)富的關(guān)系研究[J].清華大學(xué)學(xué)報(bào):哲學(xué)社會(huì)科學(xué)版,2004(1):55.

On China’s Property Tax Reform from the Perspective of Developing Major Types of Local Tax

Hu Manjun
（School of Finance and Taxation,Zhongnan University of Economics and Law,Wuhan 430073,China）

Under the tax-sharing fiscal system,China's local governments fail to achieve a fiscal balance of payments and raise sufficient revenue through the local tax system in the absence of major types of tax.Property tax may serve as a major type of tax as it provides steady and flexible revenue.This paper makes an analysis of property tax reform from the perspective of developing major types of tax and proposes some suggestions as follows:merging tax types,increasing tax rates by appropriate proportion,granting taxation autonomy to local governments,taxing based on the assessed value of properties and devising a scientific taxation and management system.

local tax;major types of tax;property tax

F812.42

A

1673-8535（2012）01-0011-07

2 0 1 1-1 1-2 8

胡曼軍 （1976-），男，湖南人，中南財(cái)經(jīng)政法大學(xué)財(cái)政稅務(wù)學(xué)院財(cái)政學(xué)專(zhuān)業(yè)博士，研究方向：稅收理論與實(shí)踐。

覃華巧）