價值鏈會計下的企業質量成本管理

劉海燕

（慶豐農業生產資料集團有限責任公司）

1 基于價值鏈會計的質量成本管理模式研究的會計學基礎

首先，價值鏈理論深刻的闡述了企業的競爭環境現狀及其價值鏈存在的經濟意義。當今企業之間的競爭已經呈現出了新的競爭模式，即“全面競爭模式”。這種競爭模式不僅包括單一企業的全面競爭，還擴展到企業所依附的上游企業的全面競爭和企業所開發的下游企業的全面競爭，任何環節的競爭失敗都有可能導致整個價值流的損耗和停滯，從而導致企業無法達到產品價值最大化目標，因此企業通常偏好于以戰略聯盟的形式展開競爭，所產生的成本也會由于企業抱團式的競爭行為而降低。由于價值鏈貫穿于這種抱團式的企業聯盟之中，因此這種形式的企業聯盟實質上正是代表著企業的價值鏈聯盟。

其次，價值鏈理論證明了價值鏈在經濟活動中是無處不在的——上下游關聯的企業與企業之間存在著縱向價值鏈，企業與其競爭對手間的較量產生了橫向價值鏈，企業內部各業務單元間的聯系構成了企業的內部價值鏈，價值鏈上的每一項價值活動都會對企業最終能夠實現多大的價值造成影響，這正是顧客價值讓渡理論的表現形式。最后，“多維價值鏈理論”是對傳統質量成本管理理論的重大改進。

2 基于價值鏈會計的企業質量成本管理實施步驟

2.1 質量價值鏈環節的劃分

合理的劃分質量價值鏈環節是為了促使企業生產效率的提高和質量損失的降低，并最終為實現企業價值增值最大化目標服務。在企業價值鏈聯盟內部，企業之間的某些質量價值鏈環節相互銜接，具有內在的聯系。

本文將企業質量價值鏈劃分為四個環節。企業所劃分的質量價值鏈環節是以企業質量作業中心的建立為核心而劃分的，其中研發設計環節和生產制造環節各劃分為一個質量價值鏈環節，而采購倉儲環節與上游企業相應部分劃分為一個質量價值鏈環節，將銷售服務環節和下游企業相應部分劃分為一個質量價值鏈環節。

2.2 質量價值鏈要素的確認和計量

企業質量價值鏈分析是針對整個質量價值鏈上的各價值活動所進行的分析，它是指對企業質量價值鏈上各價值活動的成本與產出所進行的分析。企業進行質量價值鏈分析的前提就是在價值鏈會計的指引下，將企業的全部質量成本管理活動分解成獨立的價值活動，每一項價值活動都是企業為顧客創造價值的“基本單元”，同時也消耗企業的資源，產生成本耗費。對企業進行質量價值鏈分析有利于企業推進自身價值活動的優化與相互協調，創造和實現企業核心競爭優勢。

一般地，對供應商質量價值鏈分析可以采取如下基本步驟：（1）評估供應商的盈利能力、供貨時間、供貨的質量和及時性，利用質量價值鏈聯盟間的ERP系統實現互聯，及時了解供應商所提供的產品質量情況；（2）評估供應商質量價值鏈及其與企業質量價值鏈之間的聯系的合理性，并檢查是否出現逆價值流現象；（3）采取改進行動。

2.3 質量作業中心的建立與優化

通過質量成本動因的選擇與合并，企業所需要的質量作業成本庫就建立了起來。企業應將各質量價值鏈要素耗費按照其最終用途和所屬質量成本動因進行歸集，并在此基礎上將性質相同的質量作業中心合并為一個質量作業中心，這樣可以減輕企業核算和分配質量成本耗費的工作。

一般地，工業制造企業應劃分出至少包含以下幾項的質量作業中心：

⑴評審質量作業中心：評審質量作業中心的質量作業包括對質量體系的評審、對新產品和常規產品的評審、對各部門質量工作績效的評審、以及一定條件下對供應商的質量評審和客戶對企業的質量評審。

⑵培訓質量作業中心：培訓質量作業中心的質量作業包括對質量管理人員和其他相關員工進行質量意識、質量控制方法等與質量管理相關的培訓，這種培訓可分為內部人員組織的培訓和委托外部專門培訓機構進行的培訓。

⑶檢驗質量作業中心：檢驗質量作業中心的質量作業包括質量檢驗員對原材料、半成品和成品進行的檢驗驗證。由于逆質量流（指對于不符合企業質量要求的存貨的處理所形成的質量流）將帶來企業質量成本的增加，此時應該注意逆質量流的檢驗工作。檢驗質量作業中心的質量作業主要指內外部故障處理作業中心的不合格品的檢驗工作。

⑷設備維護質量作業中心：準確的檢測、測量數據源自于穩定可靠的測量系統，設備維護作業中心的建立就是為了提高所使用的檢測和計量設備可靠性，因此需要對檢驗質量作業所用到的檢測、計量設備進行定期維護或修理，另外，對于影響產品質量的重要模具的維護、更換等作業也可合并在設備維護作業中心里。

⑸質量體系運行質量作業中心：質量成本的日常管理工作需要根據企業所設定的質量體系運行，通常這些質量作業（例如編制質量管理體系文件、貫徹標準化工作、制定作業指導書、更新控制計劃、質量手冊的制定和維護、質量預算控制、編制質量報告等）是由專職的質量管理人員完成，因此相關的質量作業也應建立質量作業中心。

⑹質量改進質量作業中心：在企業里質量改進的主要質量作業包括質量改進措施的制定、防錯設備的改進與購置、對質量改進活動的追蹤等作業。

⑺內部故障處理質量作業中心：內部故障處理質量作業中心包括的質量作業有出現內部不合格品時返修、報廢等作業。

⑻外部故障處理質量作業中心：外部故障處理質量作業中心包括的質量作業有出現外部不合格品時索賠、退貨、折價銷售和補庫。

2.4 質量價值鏈的重構與整合

通過對質量管理活動的考核和評價，并針對質量成本管理活動中所表現出來的不足和缺陷，企業應對質量價值鏈展開深入分析和研究，并利用流程再造、價值再造等手段對質量價值鏈進行重構與整合，并通過一系列活動使企業以最低的質量成本達到最適宜的質量水平。

這一階段的主要活動包括：

首先，企業應對對質量價值鏈進行價值增值分析，并對增值能力較低的質量價值鏈環節進行流程重組。對質量價值鏈進行流程重組是指通過對企業質量價值鏈進行深入分析，清除原先質量價值鏈中非增值或不必要的流程、減少原先質量價值鏈的不合理的環節，同時增強創造核心價值的流程與環節以實現質量價值鏈優化目標，并最終為實現企業價值增值最大化目標服務。其次，為了確保價值鏈重構與整合的有效性，企業在日常的質量成本管理活動中必須追蹤質量改進措施的實施過程，例如將有效的改進方法標準化，并推廣到所有質量價值鏈環節。最后，在質量價值鏈重構與整合結束時，企業質量成本管理人員應重點分析相同條件下的質量成本耗費情況，即比較在相同質量成本支出情況下，企業的產品質量是否有所提高。另一方面當遇到質量與質量成本同時提高的情形時，企業質量成本管理人員應判別質量提高為企業帶來的經濟價值是否高于增加的質量成本投入。

結論

本文將基于價值鏈會計的企業質量成本管理實施步驟劃分為四個步驟，并重點這四個步驟展開討論。這些步驟分別是：質量價值鏈環節的劃分、質量價值鏈要素的確認和計量、質量作業中心的建立與優化、及質量價值鏈的重構與整合等。本文特別是對質量成本的內涵、質量價值鏈環節的劃分、質量價值鏈要素的確認和計量原則等方面提出了獨到的觀點。

然而，本文所提出的質量價值鏈要素的確認與計量原則討論不甚全面，對會計科目設置等內容也不太成熟，有待于日后的深入研究。

[1]陳躍明.淺談價值鏈會計的目標與假設.時代經貿.2007,82

[2]黨曉莉.新管理思想下的成本會計——論質量成本管理的發展趨勢.科技信息.2007,18