公允價值取代傳統(tǒng)計量模式探討

　　【摘要】 隨著會計計量理論的發(fā)展，計量方法也在不斷改進(jìn)，會計的單一計量屬性受到?jīng)_擊，會計學(xué)界加以探討的計量屬性也日趨增多。特別是20世紀(jì)80年代以來，隨著知識經(jīng)濟(jì)和信息化社會的發(fā)展，企業(yè)商譽(yù)、衍生金融工具、人力資源等軟體資產(chǎn)的確認(rèn)和計量，對傳統(tǒng)會計計量模式提出了嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)，按歷史成本反映的賬面價值已嚴(yán)重偏離了其市場價值，影響了信息使用者的正確決策。在這種情況下，更能反映會計個體經(jīng)濟(jì)資源價值的計量屬性應(yīng)運(yùn)而生。這就是公允價值。公允價值計量起源于美國，目前已被越來越多的國家所采用，國際會計準(zhǔn)則也將其作為重要的計量屬性。世紀(jì)之交，我國頒布的會計準(zhǔn)則和會計制度中也把公允價值擺到了重要位置，在經(jīng)濟(jì)全球化和會計國際化的背景下，全面運(yùn)用公允價值已是大勢所趨，因此，剖析傳統(tǒng)計量模式的種種缺陷，對公允價值計量的理論和實(shí)務(wù)進(jìn)行研究，對于完善我國的公允價值理論和方法體系，促進(jìn)我國會計人員規(guī)范運(yùn)用公允價值具有重要的意義。
　　【關(guān)鍵詞】 計量屬性； 公允價值； 歷史成本； 應(yīng)用
　　
　　會計計量是會計信息系統(tǒng)的核心，是會計信息準(zhǔn)確性的關(guān)鍵。財務(wù)會計主要是以定期編報會計報表的形式，為公司利益相關(guān)者提供可靠、相關(guān)的會計信息。然而，保證會計信息的可靠和相關(guān)，就需要有合理的計量模式。關(guān)于資產(chǎn)的會計計量以歷史成本為主導(dǎo)的計量模式向以公允價值為主導(dǎo)的計量模式過渡，成為近年來國內(nèi)外會計界討論的一個熱點(diǎn)問題。隨著資本市場尤其是證券市場的迅速發(fā)展，關(guān)注企業(yè)發(fā)展并與企業(yè)有利害關(guān)系的投資者和債權(quán)人已成為一個人數(shù)眾多、地域分散、流動迅速的龐大群體，這些利益相關(guān)者已不再僅僅關(guān)注企業(yè)過去和現(xiàn)在的經(jīng)營業(yè)績，而更關(guān)注企業(yè)真實(shí)的財務(wù)狀況以及未來創(chuàng)造現(xiàn)金流量的能力。歷史成本計量體系已經(jīng)不能很好地滿足他們的需求。另外，現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)生活中不斷涌現(xiàn)的一些新的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)與新的經(jīng)營活動，也進(jìn)一步加劇了歷史成本會計體系的崩潰。除了金融工具，人力資源、無形資產(chǎn)、環(huán)境會計等特殊會計領(lǐng)域的出現(xiàn)，也使得歷史成本計量不再能滿足需求。因此，公允價值計量引入會計系統(tǒng)是經(jīng)濟(jì)發(fā)展的必然。
　　
　　一、傳統(tǒng)會計計量模式概述
　　（一）計量模式概述
　　會計計量是財務(wù)會計的一個基本特征，也是會計系統(tǒng)運(yùn)行的四個環(huán)節(jié)（確認(rèn)、計量、記錄、報告）中的重要一環(huán)。日本會計學(xué)家井尻雄士（Yuri Iriji）曾指出：“會計計量是會計系統(tǒng)的核心職能”。會計計量包括計量對象和計量模式兩大內(nèi)容。計量對象為計量的客體，計量模式包括計量屬性和計量單位，計量單位雖然有名義貨幣計量單位和不變購買力，但在會計實(shí)務(wù)中，考慮到經(jīng)濟(jì)環(huán)境和政府的應(yīng)變能力，一般不考慮不變購買力計量單位，所以會計計量模式的側(cè)重點(diǎn)只在計量屬性，而計量屬性則是計量客體的特征和外在表現(xiàn)。現(xiàn)有計量屬性包括：歷史成本、重置成本、現(xiàn)行市價、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價值。
　　傳統(tǒng)會計計量模式是指以歷史成本為計量屬性，以名義貨幣為計量單位的會計計量模式。這一計量模式以其客觀性、可驗證性、數(shù)據(jù)易取得等優(yōu)勢在會計理論和會計實(shí)務(wù)中發(fā)揮著重要的作用，并一直處于主導(dǎo)地位。該計量模式最大的特點(diǎn)是只重視會計信息的可靠性，而忽視會計信息的相關(guān)性。由于目前的爭論主要集中于傳統(tǒng)計量模式和公允價值，而傳統(tǒng)計量模式的核心問題是歷史成本，所以接下來主要研究歷史成本。
　　1.歷史成本的概念
　　關(guān)于歷史成本，F(xiàn)ASB指出：“歷史成本指取得一項資產(chǎn)而付出的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價物”，IASC則表述為：“資產(chǎn)的登記，按照購置時支付的現(xiàn)金和現(xiàn)金等價物的金額，或者是按照為了購置資產(chǎn)而付出的對價（Consideration）的公允價值。負(fù)債的登記，按照以債務(wù)為交換而收到款項的金額，或者是在某些情況下（如所得稅），按照正常經(jīng)營中為償還負(fù)債將要支付的現(xiàn)金等價物的金額”。我國最新發(fā)布的企業(yè)會計準(zhǔn)則中關(guān)于歷史成本的定義與國際會計準(zhǔn)則基本相同。雖然各準(zhǔn)則在歷史成本的表述上略有差異，但是有兩點(diǎn)是共通的。首先，發(fā)生的時點(diǎn)為過去，即資產(chǎn)取得當(dāng)時的成本。其次，歷史成本以真實(shí)交易為計量基礎(chǔ)。
　　2.歷史成本計量屬性存在的理由
　　歷史成本在財務(wù)會計中的廣泛運(yùn)用基于以下理由：一是歷史成本以真實(shí)交易作為基礎(chǔ)，其交易價格為交易雙方所認(rèn)可，并具有合法的原始憑證，因而具有客觀性和可驗證性，可靠性強(qiáng)，從而減少人為判斷。二是由于歷史成本具有可驗證性，因此取得成本較低。三是歷史成本這一計量屬性應(yīng)用時間長，具有較高的可理解性，為投資者和債權(quán)人、管理當(dāng)局等多方所適應(yīng)。四是以幣值穩(wěn)定為前提，以名義貨幣作為計量單位；遵循配比、權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，以實(shí)際交易作為財務(wù)會計記錄的依據(jù)，會計程序簡單明了，極易操作。
　　（二）傳統(tǒng)會計計量模式存在的缺陷
　　1.傳統(tǒng)會計計量模式不利于經(jīng)營和決策
　　由于歷史成本計量屬性僅能提供過去的成本數(shù)據(jù)，而制定經(jīng)營決策必須以現(xiàn)在的和未來的會計數(shù)據(jù)為依據(jù)，因此傳統(tǒng)會計計量模式不能向企業(yè)經(jīng)營管理人員、投資者和債權(quán)人提供與制定決策相關(guān)的會計信息。
　　2.傳統(tǒng)會計計量模式缺乏時間上的一致性
　　傳統(tǒng)會計計量模式以歷史成本作為計量屬性，所以它在資產(chǎn)負(fù)債表上是將不同會計期間所購置的資產(chǎn)的購入價格混合在一起的。也就是說，企業(yè)的非貨幣性資產(chǎn)在不同的會計期間購置取得，而其總成本是各會計期間購入時的歷史成本簡單相加。由于各會計期間物價水平不同，將它們未分配的歷史購置成本在資產(chǎn)負(fù)債表上加在一起，這似乎并不具有實(shí)際意義。
　　3.傳統(tǒng)會計計量模式不利于保障實(shí)物資產(chǎn)保值增值的實(shí)現(xiàn)
　　從資產(chǎn)保值理論對會計計量模式選擇的分析可以知道在傳統(tǒng)會計計量模式下，資產(chǎn)的保值、增值是歷史計量模式下的財務(wù)資產(chǎn)保值、增值，而沒有考慮資產(chǎn)的價值受時間因素和物價變動因素的影響而產(chǎn)生的變化。因此，在傳統(tǒng)會計計量模式下，只能保證財務(wù)資產(chǎn)保值增值，而不利于保障實(shí)物資產(chǎn)保值增值的實(shí)現(xiàn)。
　　4.傳統(tǒng)會計計量模式不能反映資產(chǎn)置存所獲得的收益
　　在傳統(tǒng)會計計量模式下，歷史成本計量通常是與收入確認(rèn)原則相互聯(lián)系使用的，即只確認(rèn)已經(jīng)銷售而實(shí)現(xiàn)的資產(chǎn)置存收益，而不確認(rèn)未實(shí)現(xiàn)的資產(chǎn)置存收益。對已實(shí)現(xiàn)的資產(chǎn)置存收益，也并不是單獨(dú)在會計報表上予以反映，而是包括在營業(yè)收益項目之內(nèi)。因此，在動態(tài)的經(jīng)濟(jì)環(huán)境中，傳統(tǒng)會計計量模式不能反映資產(chǎn)置存所獲得的收益。
　　5.傳統(tǒng)會計計量模式為操縱會計報表提供了機(jī)會
　　在傳統(tǒng)會計計量模式下，資產(chǎn)按取得時的歷史成本進(jìn)行計量，存貨耗費(fèi)或使用的計量方法有：先進(jìn)先出法、后進(jìn)先出法、加權(quán)平均成本法、移動加權(quán)平均成本法、個別計價法、市價法、毛利率法等；對資產(chǎn)計提減值準(zhǔn)備，采用成本與市價孰低原則，而市價不是唯一的等，這樣會計人員就有可能根據(jù)不同會計時期的不同會計目的而選擇某種計價方法，以實(shí)現(xiàn)利潤的虛減或虛增，粉飾會計報表，達(dá)到避稅或融資的目的。
　　總之，由于該計量模式最大的特點(diǎn)是只重視會計信息的可靠性，而忽視會計信息的相關(guān)性，因此其本身具有一定的局限性。而在社會經(jīng)濟(jì)高速發(fā)展的今天，資產(chǎn)形態(tài)發(fā)生了變化，經(jīng)濟(jì)環(huán)境和會計信息需求者的要求也與從前有了很大區(qū)別，有些交易結(jié)果在未來才能證實(shí)，如衍生金融工具，有些經(jīng)濟(jì)資源具有未來創(chuàng)造價值的能力，如人力資源。凡此種種，都需要新的計量基礎(chǔ)理論來支持，這就更加突出了傳統(tǒng)會計計量模式的局限性。尤其是物價變動、無形資產(chǎn)的大量涌現(xiàn)和衍生金融工具的不斷創(chuàng)新，更是對傳統(tǒng)會計計量模式提出了嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)，迫切需要一種新的會計計量模式來取代。
　　
　　
　　二、公允價值概述
　　（一）公允價值定義
　　公允價值（Fair Value）的本質(zhì)在于它的公平性，公允價值突出的是一種無偏差的價值認(rèn)可，排除了一切非理性因素的影響。公允價值的概念在各國的會計準(zhǔn)則中都特別強(qiáng)調(diào)了這一點(diǎn)。美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會（FASB）的《財務(wù)會計準(zhǔn)則公告第157號——公允價值計量》公告中就提出，公允價值是在計量日的有序市場交易過程中，市場參與者之間為出售資產(chǎn)所獲得或清償債務(wù)所付出的對價；國際會計準(zhǔn)則委員會（IASC）在其發(fā)布的《國際會計準(zhǔn)則第32號——金融工具：披露和列報》中，對公允價值做出了明確的定義，公允價值是指熟悉情況并自愿的雙方，在公平交易的基礎(chǔ)上進(jìn)行資產(chǎn)交換或債務(wù)結(jié)算的金額。而我國企業(yè)會計準(zhǔn)則（CAS）在《企業(yè)會計準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》中認(rèn)為，公允價值為在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~。
　　（二）公允價值計量的本質(zhì)及特征
　　1.公允價值計量的本質(zhì)
　　（1）市場存在競爭，買方或賣方對交易的對方有充分的選擇余地，能按自己的意愿選擇對象進(jìn)行交易。
　　（2）市場的信息是完備的、對稱的。
　　（3）交易雙方經(jīng)濟(jì)地位平等，相互之間沒有關(guān)聯(lián)方關(guān)系。
　　2.公允價值計量的特征
　　（1）公允性：公允價值是由熟悉情況的交易雙方，在公平交易中自愿形成的交易價格，以這樣的價格進(jìn)行會計計量所產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)后果對各利害關(guān)系人來說往往是最公允的，所以“公允性”是公允價值所具備的基本特征。
　　（2）時效性：公允價值計量的目的在于滿足企業(yè)眾多利益相關(guān)者的決策需要，能夠滿足決策需要的信息，必須是與決策相關(guān)且及時的信息
　　（3）估計性：估計性是指除非計量日與實(shí)際交易日重疊，公允價值一般都不是實(shí)際發(fā)生的交易價格，而是根據(jù)同類資產(chǎn)的市場價格或采用某種估值技術(shù)估計得出的。
　　（三）公允價值與歷史成本的關(guān)系
　　從各自的定義中不難看出，歷史成本與公允價值的區(qū)別：公允價值強(qiáng)調(diào)動態(tài)、及時地反映資產(chǎn)或負(fù)債的價格變化，它并不否定歷史成本下初始交易所取得的一些資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價值，而只是根據(jù)時間推移和市場價格的變化進(jìn)行修正。具體表現(xiàn)如下：
　　1.確認(rèn)原則方面
　　歷史成本符合權(quán)責(zé)發(fā)生制原則和收付實(shí)現(xiàn)制原則，強(qiáng)調(diào)收入和費(fèi)用配比，并強(qiáng)調(diào)表內(nèi)確認(rèn)；公允價值部分背離符合權(quán)責(zé)發(fā)生制原則和收付實(shí)現(xiàn)制原則，強(qiáng)調(diào)的是資產(chǎn)和負(fù)債價值的變化，主張全面確認(rèn)。
　　2.計量基礎(chǔ)方面
　　按照歷史成本原則進(jìn)行會計核算時，某項資產(chǎn)要求按其取得或交換時的實(shí)際價格計價入賬，入賬后的賬面價值（歷史成本）除非投入生產(chǎn)被耗用或直接銷售以及按其他方式處置（如交換其他資產(chǎn)，出租，作為擔(dān)保物等）在該資產(chǎn)存續(xù)期間內(nèi)一般不作調(diào)整。而公允價值則是根據(jù)交易日雙方認(rèn)可的價格入賬，公允價值反映在動態(tài)的市場中，交易各方在熟知市場的情況下的交易金額，這一金額會隨著生產(chǎn)效率和貨幣的不斷變化而變化。并未強(qiáng)調(diào)時態(tài)，既可用于初始計量，也可用于后續(xù)計量。
　　3.會計假設(shè)方面
　　歷史成本原則的基礎(chǔ)是幣值穩(wěn)定假設(shè)和勞動生產(chǎn)率不變假設(shè)，歷史成本原則要求資產(chǎn)分別以實(shí)際交易價格入賬，賬面記錄一般不作調(diào)整。因此，幣值穩(wěn)定假設(shè)是名義貨幣作為計量單位的前提或基礎(chǔ)；社會平均勞動生產(chǎn)率不變假設(shè)，則是歷史成本作為計量屬性的前提或基礎(chǔ)。社會平均勞動生產(chǎn)率不變，保證了計量屬性即歷史成本長期恒定；貨幣幣值穩(wěn)定，保證了計量單位即名義貨幣的長期恒定，計量尺度不變，以恒定的貨幣計量尺度計量恒定的歷史成本，計量的結(jié)果當(dāng)然是不變的。而公允價值則不受這一假設(shè)的限制。
　　歷史成本與公允價值的聯(lián)系：實(shí)質(zhì)上，在公平的市場環(huán)境下，歷史成本其實(shí)反映的就是初始交易或事項的公允價值，它們都試圖反映資產(chǎn)或負(fù)債的真實(shí)情況，并試圖尋找相對公平合理的價格來趨近于資產(chǎn)和負(fù)債理論上“公允的價值”。也可以說歷史成本是特定時點(diǎn)的公允價值。
　　
　　三、引入公允價值的必要性
　　全球性通貨膨脹的出現(xiàn)、大規(guī)模的企業(yè)聯(lián)合和兼并的出現(xiàn)，以及衍生金融工具的不斷創(chuàng)新使會計信息使用者對會計信息決策的相關(guān)性及充分披露的要求越來越高。因此必須從傳統(tǒng)計量模式這個慣例中解脫出來，以會計目標(biāo)為導(dǎo)向，科學(xué)的采用公允價值進(jìn)行計量。公允價值計量概念的引入以及廣泛地應(yīng)用反映了其存在的必要性，這種必要性主要來自于傳統(tǒng)的歷史成本計量屬性由于存在其自身的局限性而不得不為公允價值屬性所取代。本文針對公允價值運(yùn)用的必要性展開具體的分析。
　　（一）公允價值能客觀反映通貨膨脹期間的資產(chǎn)價值
　　20世紀(jì)曾發(fā)生過的兩次世界范圍的持續(xù)時間較長的通貨膨脹表明，以歷史成本計量的資產(chǎn)價值發(fā)生巨大的變化，因此一系列為了消除通脹影響而產(chǎn)生的資產(chǎn)計價方法被人們所采用，如對企業(yè)資產(chǎn)按現(xiàn)行成本或現(xiàn)行市價進(jìn)行重新估價或按一般物價水平對以歷史成本為基礎(chǔ)的會計報表進(jìn)行調(diào)整等。持續(xù)的通貨膨脹使得人們不再堅持單一地以歷史成本為計量屬性，而是逐漸地引入了公允價值計量屬性等概念。由此可見，在由通貨膨脹引起的物價變動的情況下，歷史成本不確認(rèn)資產(chǎn)負(fù)債在初次計量后價值的變化，資產(chǎn)負(fù)債表上反映的也只是不同時點(diǎn)的歷史數(shù)據(jù)。而由于市場的變化，這些項目的現(xiàn)時價值也許相較于歷史成本已經(jīng)發(fā)生了很大的改變，因而以歷史成本計量的資產(chǎn)負(fù)債表不能客觀反映企業(yè)的資產(chǎn)價值。相反，公允價值計量由于記錄的是現(xiàn)時的價格，因而能夠很好地解決問題，客觀地反映通脹期間資產(chǎn)的價值。
　　（二）公允價值能對新型資產(chǎn)項目進(jìn)行準(zhǔn)確計量
　　隨著經(jīng)濟(jì)制度的不斷創(chuàng)新以及科學(xué)技術(shù)的不斷進(jìn)步，產(chǎn)生了諸如非貨幣性交易、實(shí)務(wù)投資、債務(wù)重組中的實(shí)務(wù)抵債以及企業(yè)并購等新型的交易形式，在這些交易形式中，換入資產(chǎn)的價值往往沒有當(dāng)時的交易價格，而只能以換出資產(chǎn)的“歷史成本”來計量。顯然，這些交易形式是無法用歷史成本進(jìn)行計量的。社會經(jīng)濟(jì)環(huán)境的飛速發(fā)展也產(chǎn)生了如無形資產(chǎn)等的特殊資產(chǎn)項目，而諸如自創(chuàng)商譽(yù)、自創(chuàng)商標(biāo)、自創(chuàng)專利等的無形資產(chǎn)在最初形成時的可辨認(rèn)成本很少，甚至沒有可辨認(rèn)成本，但是其日后形成的市場價格卻往往是大大超越其成本的，若對其進(jìn)行計價時采用可辨認(rèn)成本，顯然嚴(yán)重違背了其真實(shí)價值。因此，以歷史成本作為入賬價格來反映這些特殊資產(chǎn)的價值會使會計信息嚴(yán)重歪曲。社會經(jīng)濟(jì)環(huán)境及會計環(huán)境的變化產(chǎn)生了傳統(tǒng)的歷史成本計量無法解決或者在使用歷史成本計量中產(chǎn)生信息失真的問題，因而在新環(huán)境下，公允價值計量屬性的提出及運(yùn)用就顯得十分必要且及時了。
　　（三）公允價值是衍生金融工具唯一相關(guān)的計量屬性
　　隨著衍生金融工具的大量產(chǎn)生，人們對衍生金融工具等資產(chǎn)和負(fù)債的確認(rèn)與計量也日益關(guān)注。首先，衍生金融工具作為一種合約，其形成時只產(chǎn)生相應(yīng)的權(quán)利和義務(wù)，相關(guān)的交易或事項并未發(fā)生，那么其歷史成本也就無法形成了，顯然此時歷史成本計量是無法滿足衍生金融工具的計量要求的。其次，歷史成本計量的前提條件是幣值穩(wěn)定，但是在衍生金融工具使用下，貨幣是標(biāo)的資產(chǎn)，而利率是衍生金融工具交易的主要決定因素，從而使得幣值穩(wěn)定的假設(shè)受到了劇烈沖擊。顯然，就這一點(diǎn)來說，歷史成本存在缺陷。而采用公允價值計量屬性，能夠克服歷史成本計量存在的缺陷，因為其所反映的不是企業(yè)所擁有衍生金融工具過去的交易價格，而是其當(dāng)前與現(xiàn)金等價的值，因而以公允價值計量有助于人們對衍生金融工具的未來現(xiàn)金流量做出很好的預(yù)測，從而使信息具有很好的預(yù)測價值以及及時性的特征。因此，“公允價值是計量金融工具最佳的計量屬性，對衍生金融工具而言則是唯一相關(guān)的計量屬性”。
　　
　　（四）公允價值提高了信息的相關(guān)性及決策有用性
　　美國財務(wù)會計準(zhǔn)則制定委員會在其編制的概念框架中指出，信息的相關(guān)性是最重要的會計信息質(zhì)量要求之一。歷史成本反映的是在資產(chǎn)獲得時或負(fù)債形成時市場對其價值的評價，只有在資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓清算或負(fù)債償還時，市場對其定價才會發(fā)生轉(zhuǎn)變。而公允價值反映的則是特定的時點(diǎn)和特定的經(jīng)濟(jì)狀態(tài)下市場對資產(chǎn)或負(fù)債的定價。從這一點(diǎn)上來看，只有公允價值才能及時反映市場的變化，客觀地反映在市場變化情況下資產(chǎn)的真實(shí)價值，因此其提供的會計信息也更具有相關(guān)性，從而提高信息的決策有用性。按公允價值計量得出的信息能為企業(yè)管理人員、債權(quán)人、投資者等信息使用者提供更為相關(guān)的會計信息，避免因歷史成本無法反映未實(shí)現(xiàn)利得或損失而做出錯誤判斷，從而為他們的經(jīng)營、決策提供更有力的支持。
　　
　　四、公允價值在我國發(fā)展的現(xiàn)狀及完善措施
　　（一）公允價值的發(fā)展現(xiàn)狀
　　目前，我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展的市場化程度較低，會計人員素質(zhì)不高，會計電算化水平以及相關(guān)的信息處理能力較低，這些都限制了公允價值大范圍的推廣與應(yīng)用。此外，公允價值的應(yīng)用還會帶來三方面的問題：一是實(shí)際操作難度大。首先，公允價值的確定難度大；其次，會計準(zhǔn)則和會計制度的調(diào)整問題以及與相應(yīng)的審計準(zhǔn)則、稅法和財務(wù)制度的協(xié)調(diào)問題也是實(shí)際操作中的難題。二是利潤操縱問題。由于公允價值的獲取在很大程度上是通過人為估計確定，這就必然存在一定的主觀性，而主觀判斷必然會不同程度地受到企業(yè)管理當(dāng)局和會計人員、評估人員主觀意志的影響。三是成本問題，要使公允價值計量屬性提高財務(wù)信息的相關(guān)性和可靠性，必定要增加相應(yīng)的成本。
　　（二）公允價值在我國的應(yīng)用完善
　　1.完善公允價值準(zhǔn)則體系，提高會計人員專業(yè)水平
　　謝詩芬（2001）教授指出，“完善理論比活躍市場和高素質(zhì)人才更重要”。因此，要提高會計人員理論和實(shí)際操作水平，首先得有完善的理論知識可供學(xué)習(xí)。也就是說為了提高公允價值計量的可操作性，我國必須制定全面統(tǒng)一的計量指南。為此，我們應(yīng)跟蹤國際公允價值應(yīng)用研究的最新動態(tài)，借鑒其成熟經(jīng)驗并結(jié)合我國國情，抓緊制定相關(guān)公允價值計量會計準(zhǔn)則和公允價值計量框架體系，以更好地推動理論研究和指導(dǎo)會計實(shí)務(wù)的發(fā)展。具備了完善的公允價值操作指南，就可以通過有組織、有計劃的學(xué)習(xí)和培訓(xùn)來提高會計人員的操作技能和相關(guān)素質(zhì)。從理論上對會計人員進(jìn)行影響，從而更好地擺脫對歷史成本為主導(dǎo)的計量屬性的依賴，使其從思想上正確對待公允價值，認(rèn)識公允價值計量帶來的會計信息質(zhì)量的提高。
　　2.防范利用公允價值進(jìn)行利潤操縱
　　采用公允價值計量雖然涉及許多估計和假設(shè)，但并不是利潤操縱的根源。如果管理當(dāng)局刻意違背有關(guān)法律法規(guī)，那么采用任何計量屬性對利潤操縱問題都是無能為力的，為防范利用公允價值進(jìn)行利潤操縱提出以下幾點(diǎn)建議。
　　首先，建立良好的公司治理結(jié)構(gòu)和內(nèi)部控制制度，以加強(qiáng)對企業(yè)管理層和會計人員的約束；同時建立監(jiān)管部門定期檢查制度，應(yīng)充分發(fā)揮證監(jiān)會、注冊會計師、國家審計部門的作用，對濫用公允價值的企業(yè)和執(zhí)行者進(jìn)行嚴(yán)格監(jiān)督。
　　其次，引入全面收益表。全面收益表與傳統(tǒng)損益表主要區(qū)別在于：前者體現(xiàn)了公允價值的觀點(diǎn)，既包括已確認(rèn)并已實(shí)現(xiàn)的損益，又包括已確認(rèn)但未實(shí)現(xiàn)的損益。已確認(rèn)并已實(shí)現(xiàn)的損益為傳統(tǒng)損益表上的項目，已確認(rèn)但未實(shí)現(xiàn)的損益則通過“其他全面收益”來反映，因此，引入全面收益表后將不會有人熱衷于利用公允價值操縱利潤；同時也能夠使投資者更加深入地了解公司當(dāng)期經(jīng)營業(yè)績的實(shí)質(zhì)，以便在資本市場中進(jìn)行相對合理的操作，從而有利于增強(qiáng)資本市場的有效性。
　　最后，創(chuàng)造和完善公允價值應(yīng)用的市場環(huán)境。金融工具日新月異的變化對計量屬性提出新的要求，高度分散的股權(quán)結(jié)構(gòu)使信息使用者更傾向于關(guān)注信息的相關(guān)性。因此，要完善與公允價值應(yīng)用相關(guān)的市場環(huán)境，如建立健全生產(chǎn)資料市場、產(chǎn)權(quán)交易市場、資本市場等，以便更好地防范相關(guān)人員利用公允價值進(jìn)行利潤操縱，美國之所以在公允價值研究方面最具代表性主要源自其具備發(fā)達(dá)的資本市場。
　　3.根據(jù)成本效益原則獲取公允價值
　　從成本效益原則來看，獲取公允價值的效益應(yīng)大于其成本。具體而言，當(dāng)不存在公平市價時，需要使用現(xiàn)值技術(shù)來計算出相應(yīng)的公允價值，現(xiàn)值技術(shù)是獲取公允價值的重要方法，可以說，現(xiàn)值技術(shù)的獲取水平直接影響著公允價值的取得成本。要提高公允價值計量屬性的可操作性，降低其取得成本，除了應(yīng)加強(qiáng)會計外部環(huán)境的改變外，我國還應(yīng)在會計準(zhǔn)則與會計制度上以及有關(guān)法律規(guī)章上給予明確的有利于具體實(shí)務(wù)操作的規(guī)范要求，如制定關(guān)于如何采用現(xiàn)值技術(shù)來估計公允價值的操作指南，在指南中盡可能詳盡地規(guī)定有關(guān)現(xiàn)值的確認(rèn)、計量和報告問題。在市場信息不夠充分的情況下，越詳細(xì)的操作指南，越能為應(yīng)用公允價值提供必要的理論依據(jù)和指導(dǎo)方法，從而降低公允價值的獲得成本和實(shí)施成本。
　　總之，公允價值的廣泛使用不僅有待于相關(guān)會計理論和會計方法的突破，而且還依賴于我國經(jīng)濟(jì)環(huán)境的不斷完善，更有待于會計從業(yè)人員專業(yè)素質(zhì)的提高。
　　綜上所述，傳統(tǒng)會計計量模式已不適應(yīng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要，公允價值的引入及其廣泛應(yīng)用極大地沖擊了以歷史成本為主導(dǎo)的傳統(tǒng)會計計量模式，新一輪以公允價值為主導(dǎo)、多種計量屬性并存的會計計量模式正在形成，雖然2008年的金融危機(jī)又一次襲擊了整個世界，引起了大家對公允價值計量模式的眾多質(zhì)疑，但是我們堅信，這并不是公允價值本身所致，而是由于人們對公允價值的理解與應(yīng)用不成熟、不完善所致，為此，我們必須改進(jìn)過去傳統(tǒng)的計量方法，創(chuàng)造條件，完善市場機(jī)制，制定相應(yīng)的財政法規(guī)制度，更好地建立公允價值計量模式，力爭與國際接軌。
　　
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