關(guān)于會計核算中的企業(yè)所得稅稅收籌劃策略探討

中電投遠達環(huán)保工程有限公司 熊曉勇

企業(yè)所得稅是對居民企業(yè)來源于中國境內(nèi)外生產(chǎn)經(jīng)營所得和其他所得征收的一種稅種，即對企業(yè)一定時期內(nèi)利潤額征收的稅種。從會計角度講，所得稅是企業(yè)的一項費用支出，所得稅額的多少直接影響稅后凈利潤的形成，關(guān)系企業(yè)切身利益。

一、會計核算方法與稅收籌劃的關(guān)系

會計核算方法又稱會計處理方法，是指在會計核算中所采用的具體方法，通常包括收入確認方法、存貨計價方法、固定資產(chǎn)折舊方法、外幣折算的會計處理方法等。

稅務籌劃是指在不妨礙正常經(jīng)營的前提下，在稅法許可范圍內(nèi)，為達到稅負最小化目標，以實現(xiàn)企業(yè)利潤最大化和企業(yè)價值最大化，對企業(yè)組建、經(jīng)營、投資、籌資等活動中進行籌劃與安排的一種經(jīng)濟活動。其外在表現(xiàn)是使納稅人納稅最少，納稅最晚，即實現(xiàn)“經(jīng)濟納稅”。

隨著市場經(jīng)濟發(fā)展，我國稅收體制日趨完善，良好的稅收優(yōu)惠政策為稅收籌劃提供了空間。會計核算方法的多樣性，為合理進行企業(yè)所得稅稅收籌劃提供了有利條件。固定資產(chǎn)折舊方法、存貨計價方法、收入確認方法等都可以進行籌劃、安排，通過控制納稅時間、數(shù)額多少來實現(xiàn)稅收籌劃。

二、會計核算方法在企業(yè)所得稅收籌劃中的應用策略

在實際經(jīng)營中影響企業(yè)所得稅稅收籌劃效果比較大的會計核算方法有銷售收入確認、轉(zhuǎn)讓定價、存貨計價法、固定資產(chǎn)折舊法。以下探討如何運用這幾種會計核算方法進行企業(yè)所得稅稅收籌劃。

(一)利用收入確認不同進行所得稅稅收籌劃

銷售方式不同，決定銷售收入結(jié)算方式不同，每種結(jié)算方式對銷售收入確認條件有對應要求，每種銷售收入確認條件影響了收入確認時間。例如采取現(xiàn)銷方式的，結(jié)算方式是直接收款，收入確認時間是銷貨款或拿到相關(guān)憑據(jù)并把提貨單交給客戶的當天；而賒銷方式收入確認時間為合同約定收款時間；訂貨方式收入確認時間是貨物交付完畢當天。在所得稅稅收籌劃時，可通過對結(jié)算方式的選擇，控制收入確認時間，特別是通過控制臨近年終時所發(fā)生的銷售收入確認時間來進行所得稅的稅收籌劃。比如采用現(xiàn)銷時，可以通過推遲收款時間或提貨單的交付時間，將銷售輸入確認延遲至下一年度，從而實現(xiàn)了當年度納稅額降低。

(二)銷售產(chǎn)品轉(zhuǎn)讓定價在所得稅稅收籌劃中的應用

銷售產(chǎn)品轉(zhuǎn)讓定價，是指在關(guān)聯(lián)之間進行產(chǎn)品交易時制定高于或低于市場價格的價格實現(xiàn)均攤利潤或者利潤轉(zhuǎn)移，從而實現(xiàn)合理納稅。

例1：天華汽車零部件集團公司總部生產(chǎn)銷售一種汽車配件生產(chǎn)模具，主要銷往國內(nèi)各省市，每件產(chǎn)品市場售價為20000元，生產(chǎn)成本8000元，銷售費用2000元，管理費、財務成本等綜合費用暫不考慮，所得稅率為25%。問如何進行所得稅稅收籌劃？

籌劃前：天華公司每個模具應交所得稅額為（20000-8000-2000）×25%=2500元

顯然，企業(yè)交所得稅較高。為此，該公司決定在重慶設(shè)一家全資子公司專門負責對公司產(chǎn)品的銷售，子公司所得稅率15%。總公司給銷售子公司每件產(chǎn)品價格為15000元。則總公司應交所得稅為（15000-8000）×25%=1750元

銷售公司應交所得稅為（20000-15000-2000）×15%=450元

兩公司共計納稅為1750+450=2200元，比未設(shè)銷售公司單件產(chǎn)品少交稅500-2200=300元。

現(xiàn)在，該集團經(jīng)進一步籌劃分析，只要在稅法準許的情況下，能夠達到同行業(yè)一般生產(chǎn)型企業(yè)的平均利潤水平，就可以將部分利潤轉(zhuǎn)讓給重慶銷售公司，故將銷售給重慶公司的售價降到12000元/件，則

集團公司應交所得稅為（12000-8000）×25%=1000元

銷售公司應交所得稅為（20000-12000-2000）×15%=900元

兩公司共計納所得稅為1000+900=1900元

由此可見，單件產(chǎn)品價格轉(zhuǎn)讓后比價格轉(zhuǎn)讓前少交所得稅2200-1900=300元。

比未設(shè)立銷售公司時少交所得稅2500-1900=600元。

此外，有的關(guān)聯(lián)企業(yè)通過在產(chǎn)品交易時抬高定價的方式轉(zhuǎn)移收入，進行所得稅稅收籌劃。

(三)運用存貨計價法進行所得稅稅收籌劃

企業(yè)可以采用先進先出、加權(quán)平均等方法進行存貨成本核算，方法不同影響期末存貨計價高低，從而影響當期利潤，最終影響所得稅繳納的多少。企業(yè)在存貨用盡期間中的總利潤數(shù)額并沒有發(fā)生改變，只不過不同的計價方法利用貨幣的時間價值、延期納稅達到所得稅稅收籌劃目的。企業(yè)應根據(jù)各種存貨核算方法特點，結(jié)合自身實際情況，采取最有利的方法，達到所得稅稅收籌劃目的。

舉例而言，當國內(nèi)通貨緊縮時，即物價呈下降趨勢或者物價水平較低時，期末存貨應采用先進先出法進行核算，這樣可以增加當期成本，減少當期所得稅稅額。金融危機后時代，流程資金普遍緊張，企業(yè)貸款難度增大，運用存貨計價法延遲納稅相當于無形中獲得了一筆無息貸款，可以提高企業(yè)的可利用資金，讓資金產(chǎn)生更大效益。當然，企業(yè)存貨計價法一旦選擇很難變更，即使變更也應按照會計準則的要求，在會計報表中注明變更內(nèi)容，最終實現(xiàn)合法合理稅收籌劃。

(四)固定資產(chǎn)折舊法在所得稅稅收籌劃中的應用

固定資產(chǎn)折舊作為企業(yè)的一項經(jīng)營費用或管理費用，是企業(yè)成本的重要組成部分。目前企業(yè)常用的折舊方法有平均年限法、工作量法、年數(shù)總合法和雙倍余額遞減法，運用不同折舊方法計算出的折舊額在量上是不相等的，因而分攤到當期生產(chǎn)成本中的固定資產(chǎn)成本也不同，其大小直接關(guān)系到當期損益，進而影響到當期所得稅稅額。很多企業(yè)常用固定資產(chǎn)折舊方法選擇進行所得稅稅收籌劃，以下為實操方法與注意事項。

1、折舊年限可選擇但并非任意

固定資產(chǎn)使用年限決定其折舊年限，因為使用年限是一個經(jīng)驗值，所以折舊年限是可選擇的。對于有減免稅收優(yōu)惠政策的企業(yè)，可以延長固定資產(chǎn)折舊年限降低優(yōu)惠期內(nèi)的成本從而降低所得稅；對于不享受優(yōu)惠稅收政策的企業(yè)，可以縮短固定資產(chǎn)折舊年限降低企業(yè)后期的成本，最終實現(xiàn)延期繳稅。這一觀點是被大眾所接受的，但在實際操作過程中卻忽略了企業(yè)是否享有稅收優(yōu)惠是一個動態(tài)，選定的折舊年限是一個固態(tài)，且折舊年限是不可以任意選定的。

《企業(yè)所得稅法實施條例》第六十條規(guī)定，除國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定外，固定資產(chǎn)計算折舊的最低年限如下：①房屋、建筑物，為20年；②飛機、火車、輪船、機器、機械和其他生產(chǎn)設(shè)備，為10年；③與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關(guān)的器具、工具、家具等，為5年；④飛機、火車、輪船以外的運輸工具，為4年；⑤電子設(shè)備，為3年。

從上可以看出，企業(yè)確定折舊年限必須在相關(guān)法律規(guī)定范圍內(nèi)進行，企業(yè)在利用固定資產(chǎn)折舊年限進行所得稅稅收籌劃時必須在此范圍內(nèi)選擇。

2、折舊方法可以選擇，但不能隨意更改

理論上，加速折舊法可以使企業(yè)前期利潤少，繳稅少，因而在適當比例稅率的條件下首選加速折舊法。然而《企業(yè)所得稅稅法實施條例》要求企業(yè)所得稅計繳時，除稅法另有規(guī)定外，在稅前扣除時只能按照直線法提取折舊。對于加速折舊方法的選用，《企業(yè)所得稅法》、《企業(yè)所得稅法實施條例》和《關(guān)于企業(yè)固定資產(chǎn)加速折舊所得稅處理有關(guān)問題的通知》是有嚴格規(guī)定的。如果一個企業(yè)處于稅收減免期，若采用加速折舊，反而會因成本降低而多繳稅。

會計、稅法制度賦予企業(yè)固定資產(chǎn)折舊方法的選擇權(quán)是有限的，且固定資產(chǎn)折舊方法一經(jīng)確定，除非在固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟利益預期實現(xiàn)方式有重大改變時調(diào)整，其他情況下不得隨意更改。

總之，進行所得稅稅收籌劃的會計核算方法不僅僅有上述幾種，還有壞賬損失核算方法等。無論是企業(yè)本身還是財務會計管理人員都應該加強守法意識，合理運用會計核算方法進行所得稅的稅收籌劃，最終提高企業(yè)經(jīng)濟效益。

[1]張凌燕.新企業(yè)所得稅納稅籌劃的思路探討,會計之友，2008（04）

[2]徐萌.新會計準則對企業(yè)所得稅納稅籌劃的影響與對策分析，中國經(jīng)貿(mào)，2009（24）

[3]劉詠梅.新會計準則對會計核算、稅務籌劃的影響，商場現(xiàn)代化，2010（04）