新會計準則下所得稅費用核算的研究

建設銀行廣西玉林分行 龐丹麗

一、我國所得稅會計簡述

會計收益和應稅收益之間的差異是導致所得稅會計產生的最主要原因。應稅收益和會計收益是經濟領域之中兩個不同的經濟概念，遵循不同的經濟原則，體現不同的要求，規范不同的對象。所以，同一個企業依據會計準則統計計算的會計收益和依據國家稅法統計計算的應稅收益之間的差異在同一個會計期間內是無論如何也無法避免的，所以，在計算所得稅的時候，需要根據所得稅法的規定，對會計收益進行調整，之后才可以準確的計算應稅收益，而不可能直接以會計收益作為依據，從而導致了用于專門調整這個復雜過程的所得稅會計的產生。設計所得稅會計準則的目的就是要分析研究如何確認、計量、記錄和報告所得稅事項。

二、新舊準則的比較和分析

(一)核算方法的比較

在過去對所得稅會計核算時，企業有多種不同的所得稅會計核算方法可供選擇，除了應付稅款法，還有納稅影響會計法。在選擇納稅影響會計法時，不僅可采納債務法，而且還可以使用遞延法。但是以會計信息所含有的信息量為出發點，假如企業依照稅法的相關規定，在統計計算應該繳納的所得稅額以后，依據應該繳納的所得稅金額，以“應交稅金”和所得稅費用入賬，所得稅在利潤表中的支出就不可能是正確的，因此就不能很好的表現在應稅利潤和會計利潤無法統一的狀況下，企業實際的所得稅費用，與 “所得稅即時企業在取得收益時產生的費用”的觀點不符合，因此新準則規定企業使用資產負債表債務法進行核算。

(二)引入計稅基礎的定義

資產的計稅基礎指的是企業在回收資產賬面價值的時候，計算統計應該繳納稅的利潤時可以用來抵消應稅經濟利益時產生的金額。假如此類經濟利益不需繳納稅費，就認為該資產的計稅基礎就是他的賬面價值。

(三)彌補虧損的會計處理不同

當前現行的稅法許可企業在虧損時，可以向后遞延彌補五年，在舊的會計準則有關所得稅處理規定中，要求可結轉后期才可以抵消的虧損，在彌補當期不能確認所得稅利潤。而新準則要求企業對于能夠結轉后期才可以抵消的虧損，必需以可能獲得的用于抵消才可抵消的虧損未來應稅利潤為限，來確認遞延所得稅資產，普遍稱之為當期確認法，也就是后轉抵減所得稅的利益在虧損當年確認。通過使用該類方法，企業應當對五年以內可以抵消的暫時性差異能否在今后的經營期內的應稅利潤轉回做出相應的判斷和選擇，否則企業就不應該做出確認。

(四)差異的分類不同

在過去會計準則的規定下，如果以利潤表為出發點來衡量應納稅所得額和稅前會計之間的差異，那么時間性差異與永久性差異是所得稅核算所注重的重要對象；自從新會計準則頒布以后，就對暫時性差異做出了定義，但是并沒有對永久性差異做出單獨的定義。暫時性差異的定義中指出了其核心內容就是負債的賬面價值或者是指資產與其計稅基礎之間的差額，通過會計準則對負債的賬面價值或者資產來進行確認，并通過稅法對其計稅基礎確認。差異的內容是暫時性差異強調的主要對象，某個時間點上的差異是暫時性差異反映的主要內容。暫時性差異包括永久性差異中的能轉回的差異和舊制度中所稱的時間性差異，范圍比時間性差異要廣。

三、負債和資產的計稅基礎

資產的計稅基礎指的是依據稅法規定，企業在回收資產賬面價值的過程中，計算統計必需納稅所得額時可以在自應稅經濟利益中抵消的金額，也就是以后不必要再次繳納稅費的資產。假如這類的經濟利益不必要繳納稅費，那么這些資產的計稅基礎就等同于其賬面價值。

舉例說明：

(1)A企業2010年終貨物的賬面余額為5000萬RMB；

(2)已提貨物跌價準備 600萬RMB；

(3)貨物賬面價值4400萬RMB；

(4)貨物在銷售的時侯可以依據賬面余額抵稅5000萬RMB；

(5)故貨物的計稅基礎是5000萬RMB。

故資產的計稅基礎也就是將來回收資產時可以用來抵稅的金額。假設負債的計稅基礎為X，負債的賬面為Y，未來不可以扣稅的負債金額為Z，那么X=Y-Z。故負債的計稅基礎就是未來支付時不能抵扣的金額。

四、新準則中的暫時性差異

從暫時性差異的定義中我們可以看出，假如一項資產的賬面價值在資產負債表上高于其計稅基礎，就說明有遞延所得稅負債的存在；反之，則說明有遞延所得稅資產的存在。暫時性差異定義的基礎就是資產負債表。根據新所得稅準的規定，企業需要通過應稅暫時性差異來計算將來應交的所得稅金額，并將其確認為遞延所得稅負債。與此同時，新準則還要求企業將由于可抵扣暫時性差異、前期轉入的未抵扣虧損和前期轉入的尚可抵減的稅款抵扣等導致的可抵扣未來期間所得稅金額，確認為遞延所得稅資產。在稅率發生變動時，應當對遞延所得稅負債或遞延所得稅資產調整。

五、資產負債表債務法

資產負債表債務法站在暫時性差異產生的本質的角度，討論并分析其產生的主要原因和他對期末資產負債表的主要影響。其特點可以歸納為：當稅率變動或者稅基發生變動的時候，需要按照預期稅率對“遞延所得稅資產”與“遞延所得稅負債”賬戶余額來進行調整。即確定資產負債表上期末遞延所得稅資產以后，倒擠出利潤表項目當期所得稅費用。假設期末遞延所得稅負債為X，期初遞延所得稅負債為Y，期末遞延所得稅資產為Z，初遞延所得稅資產為A，本期應交所得稅為B，計算公式表示如下：本期所得稅費用（X-Y）-（Z-A）+B；

利用資產負債表債務法來進行所得稅核算的主要分為4個步驟：(1)確定負債或資產的計稅基礎；(2)分析并討論暫時性差異類型；(3)確認遞延所得稅負債或資產；(4)通過計算來確定所得稅費用。

六、總結

新的所得稅會計準則的出臺，會增加企業所得稅會計的核算難度和計處理的成本，同時對會計人員提出了更為嚴格的要求，企業只有通過認真學習，理解并掌握了新準則中的內容和精髓，才能達到新準則制定和實施的目的。

[1]劉佐.中國稅制概覽[M].北京:經濟科學出版社,2006

[2]許善達，蓋地.所得稅會計[M].大連:大連出版社,2005