現行會計準則中資產減值會計存在的缺陷及改進

孫建麗

資產減值會計的實施，是我國會計準則和會計制度發展史中的一大進步，隨著政治、經濟、科學技術的不斷發展，我國的資產減值會計也在不斷的前進并向國際化邁進，為會計工作的進行提供了前所未有的方便。但與此同時資產減值會計在不斷的實踐中證明還是有一定的缺陷的。本文分析了新準則下資產減值會計存在的缺陷，并提出自己的幾點建議。

一、資產減值會計的理論依據

資產減值會計是指以資產減值為會計核算對象對其進行確認、計量、披露等一系列的會計處理過程。它的實質就是資產賬面價值高于預期可收回金額部分的確認。其真正目的是通過反映資產價值的減少從而全面公允的反映資產的真實價值，提高會計信息的真實、可靠。

（一）資產減值會計體現了資產的本質

資產是指由企業擁有或者控制的，預期會給企業帶來經濟利益的資源。資產是未來的經濟利益，它的賬面價值則是資產的真實價值，二者的差額即資產減值，已經不能再為企業帶來經濟利益，根據資產的定義和本質特征，企業將不再把這部分差額作為企業資產處理，而是計提減值準備，計入損益。因此，計提減值，進行會計處理更真實的反映了資產的價值，也是資產定義和特征的內在要求，充分體現了資產的本質。

（二）資產減值會計體現了謹慎性原則

資產減值準則規定，資產的可收回金額低于其賬面價值的，應當將資產的賬面價值減記至可收回金額，減記的金額確認為資產減值損失，計入當期損益，同時計提減值準備。所以從這方面看，資產減值準則的實施，其實就是反映了資產的實際價值，同時將賬面金額高于可回收金額部分確認為資產減值損失，保證了各項資產的真實完整，符合謹慎性原則的要求。

二、現行會計準則中資產減值會計存在的缺陷

現行會計準則主要規范了資產減值跡象的判斷、資產可收回金額的計量、資產減值損失的確認和計量、資產組的認定及減值的處理、商譽的減值測試與處理和資產減值的披露等內容。這些都在舊的準則基礎上使資產減值會計的內容更加明確、操作更加方便。但是在減值會計的實際操作過程中發現還是具有一定缺陷的，本文將從以下幾個方面來探討新準則下資產減值會計存在的缺陷。

（一）資產減值的判斷主觀性較強，存在利潤調節的空間

根據《企業會計準則第8號資產減值》第五條的規定，判斷企業資產是否可能發生減值主要依據準則列出的七條減值跡象，只要資產滿足其中一項減值跡象，即代表資產可能發生減值，則須進行減值測試，估計其可收回金額。但利用有關人員的判斷或相關證據來判斷資產是否可能發生減值，則很明顯帶有較強的主觀性，極可能存在誤判資產減值跡象的可能，影響企業會計信息的真實性和客觀性，很難令人信服，其對企業管理層及會計人員的業務水平和職業道德都提出了很高的要求，同時也給企業利潤操作埋下了隱患。

（二）公允價值較難確定

公允價值是指在公平交易中，熟悉情況的雙方自愿進行資產交換的價格。新準則中規定，公允價值可根據公平交易中的銷售協議價格確定，不存在銷售協議價格但是存在資產活躍市場的，按市場價格確定，既不存在協議價格也不存在活躍市場的情況下，以可以獲取的最佳信息為基礎進行估計。對于單項資產，其銷售協議價和市場價格可以比較容易的獲得，然而對于資產組則很難取得其銷售協議價格或者市場價格。這樣一來，是將各項資產的公允價值相加還是采用外評估值作為資產組或者資產組合的公允價值，是很難界定的。此外，在我國信息市場和價格市場還不夠完善，資產評估的規范化水平及評估機構的獨立性不不是很高。這都限制了公允價值的確定。

（三）無法反映資產的真實價值

現行會計準則對資產減值會計的處理中明確規定資產減值損失嚴禁轉回，這一規定遏制了企業盈余管理的空間，有效的防止了企業利用長期資產減值準備的轉回進行經營業績的粉飾，提高了會計信息的可靠性，使會計信息更加真實和客觀。但當企業的資產隨著經濟和經營環境的變化恢復甚至超過原有賬面價值時，不轉回相應的資產減值準備，很可能會造成少列資產，使會計信息失真，無法反映資產的真實情況。因此，從長遠來看，不允許轉回長期資產的的減值準備，企業就無法真實的提供資產或者資產組的潛在利益信息，同時也可能誘導企業濫用這項處理規定，在當期確認一項重大資產減值損失，從而導致以后年度確認較低的折舊或者攤銷，以實現更高的利潤。由此可見，資產減值會計處理中禁止轉回資產減值損失的規定，違背了減值會計處理的初衷，很大程度上不能反映資產的真實價值。

（四）資產減值會計信息披露存在不足

資產減值會計規范只是要求在財務報表附注中對重大的資產減值損失要充分披露減值的原因、計提依據和計算過程，重要的資產減值情況予以披露以方便報表使用者了解資產減值的形成原因和計提過程，滿足其決策需要。但準則并未規定“重大損失”的標準，這難免又會誘發某些企業利用這一缺陷不充分披露資產減值信息、達到操縱利潤的目的，從而減弱會計信息的相關性和可靠性。由于規定披露的具體內容，過于簡單，缺乏統一的判斷標準，一些企業對資產減值的具體原因分析不詳，對于減值準備的具體數額不確定，會計信息披露不足現象時常發生。

三、完善資產減值會計的建議

（一）建立完善的制度體系

現行會計準則對企業資產減值準備的計提，賦予了會計人員較大的會計政策選擇權和職業判斷范圍，如果企業不能正確運用準則賦予的會計政策選擇權，如前面所分析的公允價值的確定、資產組的劃分、折現率的確定等又將會成為企業操縱利潤和粉飾會計報表的一種手段。國際會計準則對資產減值的規定比較具體和全面，操作性較強。我們應該借鑒國際會計準則并結合我國實際情況，進一步完善資產減值會計規范，在新準則的基礎上給出一些具有可操作性的指導性標準，以指導企業的會計實踐，盡可能縮小會計人員人為估計和判斷范圍，以避免政策的靈活性成為企業盈余管理的工具。

（二）健全和發展信息市場、價格市場

健全和發展信息市場和價格市場是實施資產減值會計的重要條件。而目前我國信息市場和價格市場還不夠完善和透明，無論是企業中介服務機構還是證券管理機構都很難獲得公司各種投資、存貨的合理的市場價格，導致資產減值程度難以合理確定，從而使資產減值準備的計提缺乏客觀的資料基礎。因此必須進一步健全和發展證券市場、期貨市場、生產資料市場、舊貨市場、房地產市場、技術市場和金觸市場等，利用現代信息技術定期公布有關資產的價格和信息資料。發展資產評估業，建立全國性的資產專業評估體系，通過信息價格市場和資產評估體系的完善，使企業各項資產的公允價值和市價得到公正合理的確定和公開，使資產減值的確認和計量有較為客觀的依據，同時增強其可操作性并使會計資料更具真實性。

（三）要加強獨立審計的外部監督

資產減值準備通常是被審計單位管理當局根據企業的有關因素做出的估計，存在各種調節利潤的可能性，同時發生錯報的風險非常大。因此，為了規范資產減值的會計處理，應強化中介機構特別是注冊會計師的職責使其真正承擔起“經濟警察”的職能，并且盡快制定相關的獨立審計準則明確各項減值的具體審計程序，比如在審計實施階段中，注冊會計師應當充分了解被審計單位資產減值的集體程序和方法以及相關的企業內部控制制度。以確定審計的程序的性質、時間及范圍，應收集資產減值準備會計處理所依據的資料、假設及計提方法等是否合理，復核資產減值準備計算是否正確。檢查減值準備計提的批準程序充分、適當的審計證據、以評價資產減值準備所依據的資料的相關性、充分性和可靠性。通過注冊會計師的審計，可以對企業減值會計處理程序的真實性進行鑒定，這對遏制企業利用資產減值進行利潤操縱非常重要。同時，還要注意加強對資產組減值的審計。

（四）完善資產減值會計信息的披露，使會計信息更可靠

在準則中規定，資產減值會計的披露除了要披露減值的具體內容、減值金額及累計減值金額等常規內容外，還要單獨披露企業發生的重大減值損失的具體內容，例如發生重大減值損失的時間、原因、減值資產及資產組的的基本情況。但是并沒有明確的說明何謂重大減值損失。只有在準則或者出臺的政策明確規定重大損失的金額或者具體的情況，這樣可以使企業管理者和會計人員在披露減值會計信息時能慎重的考慮到實際情況，使會計信息更加可靠。這同時也達到了資產減值會計和會計信息的質量要求。

綜上所述，隨著經濟環境快速發展，我國的資產減值會計已經有了很大的進步，能更好的為我國的經濟社會發展服務。新的減值準則中對減值會計的規范性闡述一方面使會計操作更加方便，同時也實現了和國際會計準則的趨同。雖然在新準則中資產減值的處理還存在著一些缺陷，但是應該認識到在準則不斷改革和發展以及經濟環境的不斷變化的過程中這些也是在所難免的。和舊的減值準則相比，已經避免了很多問題的發生，為提供可靠、真實的會計信息提供了依據，同時也提醒會計工作人員和規范會計工作的管理者在以后的管理和實踐工作中，加強對減值會計的研究和探討，不僅注重當前的問題還要不斷的去適應經濟環境的變化。使資產減值會計在規范市場行為，提高會計信息質量等方面發揮作用。