關于我國全面收益表要素的構想及展望

才 杰

關于我國全面收益表要素的構想及展望

才 杰

全面、公允地報告和披露企業真實的業績水平和獲利能力，有助于維護社會經濟秩序的穩定和健康發展。由于傳統收益表僅對企業在某一會計期間內已實現的收益進行報告，嚴重滯后于經濟事項的實際發生，已不能滿足當前使用者對業績信息的要求。美國財務會計準則委員會（FASB）曾在第3號財務會計概念公告中相對于傳統收益概念提出了全面收益的概念：“一個主體在某一期間與非業主方面進行交易或發生其他事項和情況所引起的權益（凈資產）變動。它包括這一期間內除業主投資和派給業主款以外權益的一切變動。”全面收益由凈收益和其他全面收益兩部分構成。

隨著社會經濟的發展和市場化的進一步深入，我國現有的傳統的利潤表已不能真實、完整、全面的反映企業的全面收益，因此，在我國現階段報告全面收益是十分必要的。同時全面收益表的披露，更有利于規范上市公司的信息，保護投資者的合法權益，解決我國將出現的金融衍生工具會計難題，進而促進資本市場的健康發展，并進一步與國際會計慣例接軌。

一、設置利潤表要素時，有兩種不同做法

一是對“收入”、“費用”要素作廣義的解釋，將利得并入收入，損失并入費用，只設立“收入”和“費用”兩個要素。這種做法借鑒了ASB和IASB的要素設置。ASB明確以利得和損失代替收入和費用作為財務業績報表的基本要素，也即全面收益由利得和損失兩個要素構成，全面收益=已確認利得-已確認損失。IASB也認為全面收益由收益和費用兩個基本要素構成。ASB的利得和IASB的收益反映會計主體一定期間內除業主投資外的所有者權益增加，ASB損失和IASB費用則表示會計主體一定期間內除業主提款外的所有者權益減少。廣義的這兩個概念能夠涵蓋會計主體一定期間內除業主交易以外的全部所有者權益變化事項，其差額就是利潤或全面收益。

二是直接將利得、損失與收入、費用一樣作為獨立的會計要素，制定確認標準，從而規范企業在偶發的、非持續的交易和事項中取得的收入和發生的費用。這是比照美國FASB的做法，全面收益=收入-費用+利得-損失。同時，將“收入”定義為“一個主體因銷售或生產商品，提供勞務或從事構成其持續的主要的或中心經營活動的其他業務而形成的現金流入、或資產增加、或負債清償（或兼而有之）”。將“費用”定義為“一個主體在某一期間由于銷售或生產貨物，或從事構成該主體不斷進行的主要經營活動的其他業務而發生的現金流出或其他資產的耗用或負債的承擔”。“利得”是“一個企業由于主要經營活動以外的或偶然發生的交易，以及在某一期間除了收入和業主投資引起的影響該主體的所有其他交易和事項導致的業主權益（凈資產）的增加”。而將“損失”定義為“一個企業由于主要經營活動以外的或偶然發生的交易，以及在某一期間除了費用和派給業主款引起的影響該企業的所有其他交易、事項導致的業主權益（凈資產）的減少”。

二、筆者認為第二種做法較為可行

新準則雖然沒有將利得和損失作為獨立的會計要素，但已經明確提出這兩個概念。將利得定義為企業非日常活動所形成的、會導致所有者權益增加的、與所有者投入無關的經濟利益的流入；損失定義為企業非日常活動所發生的、會導致所有者權益減少的、與向所有者分配利潤無關的經濟利益的流出。定義能夠反映利得和損失的特點，并和收入、費用的定義相對應。

三、對全面收益呈報改革的展望

全面收益呈報的改革必然要有全面收益準則來規范。經濟后果觀認為會計政策的選擇最終會影響不同利益集團的利益，所以他們會積極主動地參與到準則制定過程中來，以通過影響會計準則的制定來達到集團利益的最大化。為求能產生高質量的會計準則，準則制定機構除了以會計原則和公允披露作為準則制定的基本指導因素外，還應該對會計準則實施后可能的有利和不利后果，特別是對不利后果進行充分的研究，既要避免準則的制定被某些較大的利益集團所操縱，在準則制定過程中一定程度地平衡各利益集團的利益，又要兼顧未來的發展方向，有所偏重和取舍。

制定全面收益準則的思路無非兩種：一是制定《全面收益呈報準則》，僅規范全面信息的列示和呈報，全面收益各組成部分的確認和計量則由各個具體準則予以規定；二是制定綜合性的《全面收益準則》，包括全面收益確認、計量和呈報。前者是ASB、FASB和IASB采取的思路，具有較強的實用性，但由于缺少基本的確認和計量標準，使得全面收益報告不完整。后者在內容上具有系統性，有利于在一致的基礎上呈報全面收益，提高信息可比性，但由于涉及到全面收益確認與計量的基本問題，是一項浩瀚的工程，難度較大。

（作者單位：遼寧醫學院）