巧選供貨人類型的納稅籌劃

保定市城市建設檔案館 李雪梅

根據《中華人民共和國增值稅暫行條例》和《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》的規定，我國增值稅的納稅人分為兩類，即一般納稅人和小規模納稅人。

對一般納稅人實行憑增值稅專用發票抵扣稅款的制度，對小規模納稅人實行簡易征收辦法。一般納稅人的進項稅可以抵扣，而小規模納稅人可以從稅務機關代開增值稅專用發票，但可抵扣稅率為3%。如果小規模納稅人使用普通發票，從小規模納稅人處購買商品的一般納稅人無法抵扣這部分商品中所包含的增值稅款，如果小規模納稅人從稅務機關代開增值稅專用發票，但可抵扣稅率為3%，因此，容易增加商品購買方的稅收負擔，小規模納稅人的產品銷售可能因此受到影響。由于一般納稅人和小規模納稅人所使用的征稅方法不同，因此就有可能導致二者的稅收負擔存在一定的差異。

問題的實質是：增值稅一般納稅人產品的價格與小規模納稅人的產品的價格之間達到什么程度就會導致采購某種類型企業的產品比較合適？取得17%增值稅專用發票與取得普通發票稅收成本如何換算呢？

我們從凈利潤的角度考慮這個問題，假定某貨物含稅銷售額為Q，該貨物的采購情況分為三種：第一種情況是從一般納稅人處采購并索取17%增值稅專用發票，第二種情況是從小規模納稅人處采購并請稅務機關開出3%的專用發票，第三種情況是從小規模納稅人處采購并索取普通發票，該貨物含稅購進額分別為A,B,C,城建稅及教育費附加為10%，企業所得稅率為25%，假設不考慮其他因素，則三種情況下的凈利潤分別為：

令P1=P2則求出B/A=86.8%即只要供貨方給予含稅價13.2%的價格折讓，采購企業就不吃虧。

令P1=P3則求出C/A=84%即只要供貨方給予含稅價16%的價格折讓，采購企業就不吃虧。

例：某企業屬于增值稅一般納稅人，其所銷售貨物的含稅銷售額為140.4萬元，該貨物的進貨渠道有兩種:一種是從一般納稅人那里進貨，價格為117萬元，可以開具17%的增值稅專用發票，一種是從小規模納稅人那里進貨，價格為92.7萬元，可以從稅務機關代開3%專用發票，請提出該企業納稅籌劃方案。

案例分析：從一般納稅人處進貨價格為117萬元，0.868×117＝101.56萬元；小規模納稅人進貨價格為92.7萬元，B/A=92.7/117=0.792=79.2%>86.8%。也就是說從小規模納稅人處進貨價格低于101.56萬元的價格，或B/A>86.8%時，應采納從小規模納稅人處采購并請稅務機關開出3%的專用發票的情況。下面進行驗證：2010年度銷項稅為140.4/1.17×17%＝20.4萬元，從一般納稅人處進貨，進項稅為117/1.17×17%＝17萬元，城建稅及教育費附加為（20.4－17）×0.1＝0.34萬元，所得稅為(140.4/1.17-117/1.17-0.34)×0.25＝4.92萬元，凈利潤為140.4－117－（20.4－17）－0.34－4.92＝14.74萬元。如果該企業從小規模納稅人進貨，該企業2010年度進項稅為92.7/1.03×3%＝2.7萬元，城建稅及教育費附加為（20.4－2.7）×0.1＝1.77萬元，所得稅為（140.4/1.17-92.7/1.03－1.77）×0.25＝7.06萬元，凈利潤為140.4－92.7－（20.4－2.7）－2.7－7.06＝20.24萬元。從小規模納稅人處進貨比從一般納稅人處進貨凈利潤多20.24－14.74＝5.5萬元。

上例中如果從小規模納稅人處進貨價格高于101.56萬元，或B/A<86.8%時，應從一般納稅人處進貨。

一般納稅人企業從一般納稅人企業處采購還是從小規模納稅人企業只開普通發票處采購的情況可參照上例比較。當然，選擇購貨伙伴除了考慮這些外，還需要考慮其他因素，比如信用關系、運輸成本、洽談成本等等，因此應將增值稅負擔標準與其他的標準綜合考慮。

[1]王智勇.《企業稅收政策解析實務納稅籌劃》，北京:企業管理出版社，2010

[2]國家稅務總局教材編寫組.《企業所得稅實務》，2009