基于低碳經濟視角西部企業環境會計問題研究

摘要：在低碳經濟發展勢在必行的背景下，從低碳經濟角度研究和關注西部企業環境會計相關問題，既有利于協調西部地區經濟持續發展和環境保護之間的矛盾，也有利于豐富和完善現有的環境會計理論。文章以低碳經濟為切入點，分析了在西部大開發及轉變經濟發展方式的大背景下，西部企業推行環境會計的必要性，在此基礎上，提出了西部企業推行環境會計的相關措施。

關鍵詞：低碳經濟；環境會計；西部大開發；西部企業

一、 西部企業的低碳選擇

低碳經濟是全世界共同的課題，它需要全人類共同面對。英國等歐洲國家倡導發展低碳經濟、日本提出建設低碳社會、世界各地爭相發展低碳城市，中國作為能源大國、煤炭大國，高碳輸出和消費大國，也在積極探尋我國經濟的低碳之路。因此，西部企業也應以此為契機，轉變發展方式，大力發展低碳經濟，為企業自身、為西部地區、為中國社會的可持續發展貢獻應有的力量。

1. 低碳經濟的實質。低碳經濟一詞，最早是由英國首相布萊爾于2003 年在《我們未來的能源——創建低碳經濟》的白皮書中提出的，而大眾對低碳經濟的熟知是始于2009年12月召開的哥本哈根氣候大會，此后，“低碳經濟”便極度升溫，我國政府和社會各界開始從各個角度關注低碳經濟相關問題。低碳經濟是一種新的經濟發展模式，它與可持續發展理念和資源節約型、環境友好型社會的要求是一致的，與當前大力推行的節能減排和循環經濟也有密切聯系（金樂琴等，2009）。低碳經濟，摒棄了以往先污染后治理、先低端后高端、先粗放后集約的發展模式，實質是能源消費方式、經濟發展方式和人類生活方式的一次全新變革，是人類社會繼農業文明之后，從化石燃料為特征的工業文明轉向生態經濟文明的又一次重大進步。

2. 低碳經濟時代的到來。我國政府在2009年12月的哥本哈根會議上，承諾到2020年單位GDP碳排放比2005年減少40%至45%，發展低碳經濟的路線圖已初現端倪。溫家寶總理在2010年的《政府工作報告》特別強調了要“大力開發低碳技術”。2010年4月15日，《中國人類發展報告2009/10：邁向低碳經濟和社會的可持續未來》發布，報告中指出：中國在制定未來社會和經濟發展政策上，除了走低碳之路，別無選擇。2010年8月8日，工業和信息化部向社會公告了水泥、造紙、煉鐵等18個工業行業淘汰落后產能企業名單，共涉及企業2 087家，這些企業的落后產能必須在今年９月底前關閉。工信部表示，落后產能物耗能耗高、環境污染重、安全無保障，是經濟發展方式粗放的重要表現，是導致我國發展質量和效益不高、競爭力不強的重要因素之一。

3. 西部企業的低碳之路。自實施西部大開發戰略以來，國家把加強環境保護作為西部大開發戰略的重要內容，制定了一系列政策措施，著力降低西部地區經濟發展過程中的資源環境代價，促進經濟社會實現又好又快發展。經過努力，西部地區經濟持續快速發展的同時，生態環境惡化的趨勢得到一定程度的遏制。但由于西部地區資源性產業比重大，加上技術和管理水平低，導致其經濟發展呈現出“高消耗、高排放”的高碳經濟特點。一些如能源、原材料、重工業等生產領域，基本上都是高能耗、高污染產業，對礦產資源的浪費與破壞較大，對大氣的污染較嚴重。在能源短缺和環境污染問題日益嚴峻的今天，大力發展低碳經濟，摒棄“高碳”模式，走“低碳”之路，是西部企業實現可持續發展的必然選擇。

二、 西部企業實施環境會計的必要性分析

1. 現行會計體系不能滿足西部企業的快速發展。十年的西部大開發期間，西部的企業也在快速成長著，而今，當低碳成為一種必然趨勢之時，西部企業也必須順勢而為，結合低碳經濟理念，分析利弊得失，探索實現企業可持續發展的有效途徑。對于西部地區實施環境會計，理論界與實務界的探討由來已久，但并未真正應用于實際。伴隨著西部企業的快速發展，現行會計體系越來越多地呈現出了它的不適應。

（1）現行會計體系缺少對環境資源損耗和補償的核算。長期以來，國有的自然資源被無償占有著，濫采、濫伐、濫用、浪費等現象十分嚴重。現在國家已經認識到：國有的資源，必須采取有償使用或有償轉讓方式，以促進資源的合理利用和環境保護，這需要借助于環境會計進行計量與計價，這在西部大開發中同樣也十分重要。但現行會計更多強調的是提高經濟效益，追求自身利益的最大化，并未反映環境資源的損耗和補償，導致了環境資源的不合理開發，環境惡化的現象日益嚴重。要實現西部地區的可持續發展，低碳經濟是西部企業的不二選擇，在西部企業中實施環境會計也就成為了一種必然。環境會計是在對現行會計體系進行修正的基礎上，通過環境會計特有的計量方法，反映企業對環境資源的損耗和補償過程，有效提供環境信息，監督企業社會責任的履行情況。

（2）現行會計體系缺少對環境會計信息的披露。環境會計信息的披露，實際上就是企業作為受托方向委托方及其他利害關系人就其責任履行情況的報告。在低碳經濟時代，企業的受托責任的范圍由經濟受托責任擴展到環境受托責任，即自然資源受托責任、生態環境受托責任、企業或產業間受托責任、消費領域受托責任等。受受托責任內涵豐富化的影響，受托責任報告，即環境會計披露報告的要求就會更加全面，對報告的方法、方式和手段等都會有新的要求。而現行會計體系并不能提供有利于信息使用者進行決策的相關環境會計信息，極易產生信息的不對稱，也不符合會計制度中規定的會計信息完整性的要求。因此我們需要建立全新的不同于現行會計的環境會計體系。

2. 支撐西部大開發未來發展戰略的需要。

（1）過去十年，西部企業的發展與高碳相伴而生。過去十年間，西部企業經歷的是一個從無到有、從小到大、從弱到強的蝶變過程，逐漸成為西部大開發的載體，成為西部開發產業的支撐。但企業對環境影響的負外部性仍然存在，西部的環境不容樂觀。2010年7月24日，《西部藍皮書：中國西部經濟發展報告（2010）》中指出：目前，西部有相當一部分地區的增長都是依靠開采資源來拉動的，走的仍然是一條“賣資源”的傳統路子。這種做法雖然可以暫時帶來GDP的高速增長和政府財政收入的增加，但無疑是不可持續的。保護資源和改善環境已成為西部一項十分緊迫的戰略任務，若不加強以資源和環境為主要內容的環境會計核算、控制和信息披露，則西部的資源短缺、生態破壞和環境污染與西部大開的矛盾將更加尖銳，嚴重影響西部可持續發展。

（2）未來十年，西部企業的發展將與低碳同行。過去十年是西部大開發的奠基階段，未來十年，是西部大開發承前啟后、深入推進的階段，也是西部企業實現第二次蝶變的大好時機。西部企業要以此為契機，總結過去的經驗教訓，貫徹低碳經濟理念，實現跨越式發展。這就要求西部企業，引入環境會計記錄低碳經濟下企業對環境的影響。西部大開發中有關以生態和環境保護為內容的環境會計核算、環境會計控制和環境會計信息披露，以生態和環境保護為內容的資金籌措、投資和營運，以生態和環境保護為內容的環境效益分析，以及政府對各種投資的審查與監控都迫切需要環境會計的支持。

3. 與國際會計慣例接軌的需要。隨著世界經濟一體化和資本市場全球化的快速發展，會計作為一種通用商業語言的國際協調趨勢已愈加明朗，會計國際化問題日益成為各國政府、會計理論工作者和會計實務工作者的焦點。隨著我國西部大開發的全面展開，一方面將會吸引更多的外資企業到西部投資；另一方面，也會有一些西部企業逐漸走向國際市場。這就要求西部企業會計應與國際慣例接軌，像許多發達國家那樣，反映企業對的環境的影響以及環境保護的狀況，并納入會計核算范圍。如美國證券委員會（SEC）已有具體的規范，要求公開發行股票的公司要揭示其所有的關于環境負債的信息等等。所以西部企業應該考慮國際趨同的因素，在傳統會計不適應企業發展需要的情況下，引入環境會計理念，建立環境會計核算機制，用會計語言記錄和反映企業對環境的影響。

三、 西部企業實施環境會計的可行性分析

在西部企業中推行環境會計不僅必要而且可行。

1. 國家的政策支持。黨中央在作出實施西部大開發這一重大戰略決策時就曾著重強調：改善生態環境是西部地區的開發建設必須首先研究和解決的重大課題。“十五”時期西部大開發中關于生態的目標是：從根本上改變西部地區相對落后的面貌，顯著地縮小地區發展差距，努力建成一個經濟繁榮、社會進步、生活安定、民族團結、山川秀美、人民富裕的新的西部地區；“十一五”時期西部大開發的生態目標是：基礎設施和生態環境建設實現新突破。從“山川秀美”到“生態環境建設實現新突破”，“加強生態建設和環境保護”一直是西部大開發的重要內容之一。為此，國家投入大量資金進行了一系列工程建設，包括退耕還林、退牧還草、天然林保護、京津風沙源治理和已墾草原退耕還草等生態建設工程。

2. 低碳經濟中的先動優勢。開發與保護，確實是西部大開發中一道不得不面對的矛盾。歷史上，前蘇聯和美國都出現過大規模開發資源，推進工業化，導致嚴重生態災難的事件。過去十年，西部地區借助于大開發的東風，通過尋找可持續發展之路，發展生態經濟，把生態資源變成了一種綠色生產力。西部大開發的關鍵還是發展工業，特別是結合當地資源優勢的能源和重工業，更是拉動經濟增長的龍頭。但西部地區對新能源的扶持力度，比如風力發電等，要遠遠超過煤碳等的傳統行業。經過十年的探索，綠色低碳經濟漸成西部企業發展的重心。目前，西部大開發新十年規劃正在擬定當中，從高能耗、高污染傳統模式轉變為綠色低碳循環經濟模式，成為未來西部大開發的重心。西部企業低碳經濟的先動優勢，成為西部大開發的一個亮點，也成為西部企業實施環境會計的推動力。

3. 環境會計理論日漸成熟。上個世紀七十年代初，以比蒙斯（F.A.Beams）撰寫的《控制污染的社會成本轉換研究》、和馬林（J.J.Marlin）撰寫的《污染的會計問題》在英國《會計學月刊》上的發表為標志，拉開了環境會計研究的序幕。之后，世界各國的專家學者及研究機構從各個不同的角度對環境會計進行研究，經過近四十年的發展，環境會計理論日漸成熟并趨于完善。隨著人們環境保護意識的增強，一些國家已把環境會計應用到企業實際當中。雖然我國對于環境會計的研究起步較晚，但經過理論界和實務界近二十年的共同努力，無論在理論研究領域還是在實踐應用環節，都取得了一定的成就。研究成果逐年增加，研究方法日益精細復雜，研究領域日益廣泛，越來越多的利益相關者關注企業的環境成本信息，越來越多的企業重視環境會計的核算和環境會計信息的披露，越來越多的環境保護法律法規陸續出臺。這些都為環境會計在西部企業的應用提供了良好的基礎。

四、 西部企業推行環境會計的舉措

環境會計的實踐是一個嶄新的課題，低碳經濟是一個嶄新的理念，西部大開發同樣是一個嶄新的舉措。西部企業的發展離不開環境會計，需要環境會計作為支撐，把環境會計運用與服務于西部大開發中，把西部地區的環境信息與經濟信息統一起來，加以核算與監督，可以極大地促進西部地區的良性開發，真正做到經濟與環境的和諧發展。

1. 制定具有可操作性的環境會計制度和準則。建立環境會計制度就是將自然資源、人力資源和生態資源納入企業的會計核算對象，從而使自然資本和社會效益，在企業的生產經營活動中通過會計核算，清楚明了地反映出來，便于評估企業的資源利用率和社會環境代價，從而有效引導和管理企業走可持續發展的生態經濟之路。會計的核算和監督依要據會計準則，環境會計的核算、監督、披露和報告也要以環境會計準則為準繩。環境會計制度和環境會計準則可以用來規范環境會計從憑證到報表的全部核算流程，也可以用來規范環境會計信息披露的相關內容。這種專門針對環境會計處理制定的制度和準則更具有實際的可操作性，對于防止企業的短期行為、促進和規范環境成本會計健康發展，起著至關重要的作用。所以，有關各方應盡快組織專家研究制定切實可行的環境會計準則和制度，這是實施環境會計的關鍵。

2. 完善環境會計監管體系。環境審計作為綜合性的經濟監督手段，是順應環境問題的日漸升溫而產生的，之后，受到越來越多的關注，環境審計面臨著前所未有的發展機遇。英國、美國、加拿大等西方國家的有識之士，早在20世紀80年代，就呼吁開展環境審計。到目前為止，開展環境審計的國家已達到了二十多個，開展的項目已達到一千多個。相對發達國家而言，我國的環境會計監管體系還比較滯后，僅限于國家審計部門對一些強污染性行業的上市公司進行局部的環境審計，至于內部審計、社會審計都不涉及環境會計審計的項目。

3. 建立完整的環境會計信息系統。對企業及其經營者的環境受托責任的認定和考評，需要借助于環境會計信息系統。企業環境會計信息的載體是企業的環境會計報告，企業環境會計報告披露的內容包括兩部分：一是環境財務信息；二是環境績效信息。環境財務信息主要反映企業能夠用貨幣量化，在財務報表內作為正式項目反映的與環境因素有關的會計信息，屬于貨幣量化反映的內容。環境績效信息主要反映企業不能用貨幣量化，無法在財務報表內作為正式項目反映，但可以以其他形式披露（如報表附注）與環境因素有關的會計信息，多屬于定性或以實物、技術指標量化的內容。

4. 增加企業不作為的成本。當低碳經濟和環境保護被寫入政府“十二五”規劃之際，西部企業的社會責任、環境責任必將越來越重，此時國家就要有針對性地通過各種經濟手段來調節企業的環境行為，對于貫徹低碳經濟理念、采取措施保護環境、節能減排的企業應給予相應的獎勵，比如政府給予環境補貼等；而對環境造成損害的企業則要接受一定的經濟或行政懲罰，比如罰款、提高相應環境稅率、限今減產停產等，如國家對于福建紫金礦業重大環境污染事件的處理就是明顯的一例。國家通過硬約束以增加企業不作為的成本，迫使企業走低碳之路，變被動環保為主動環保。

5. 注重環境會計理論研究。低碳經濟下，我們需要構建企業的環境會計體系，這就需要我們不斷地加強低碳經濟和環境會計理論及方法的研究，完善現有環境會計體系。毋庸置疑，低碳經濟的實現必然進一步推動環境會計的研究和發展。面對形勢的變化，環境會計尚有許多難題未解決，這就要求研究機構和研究人員要有針對性地去研究環境會計的最新發展。比如環境會計的理論體系問題、環境會計要素的確認與計量問題、環境信息披露問題等。而且要結合西部特點有針對性地去研究，這樣才能多出成果，出好成果。

6. 借鑒國外先進經驗。在經濟全球化的今天，國際趨同已成為一種必然的趨勢了，所以國內外企業之間的相互交流是不可避免的。在實施環境會計的過程中，要注意加強與國際組織和外國政府、金融、科研機構等在低碳導向環境會計領域的交流與合作，吸納國外的先進研究成果，學習、借鑒發達國家發展低碳導向環境會計的成功經驗，這樣既可節省研究者的時間和精力，也可以拓展我們的研究思路，使我們的研究少走彎路或不走彎路。

低碳既是一種時尚，也是企業的一種社會責任，更是人類于環境危機中的一種自我拯救。西部大開發已走過10年，中央在世紀初規劃的“新西部”建設還任重道遠，還需要更多的企業積極投入到西部大開發大潮當中來。因此，西部企業必須主動探索實施環境會計的新思路、新方法，真正實現以最小的代價，取得經濟效益、社會效益和生態效益的“三贏”。

參考文獻：

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基金項目：遼寧省社科基金項目“企業社會責任成本研究”（L08DJY119）階段性成果。

作者簡介：萬壽義，管理學博士，東北財經大學會計學院教授、博士生導師；鞠秋云，東北財經大學研究生院博士生，中共遼寧省直屬機關工委黨校教師。

收稿日期：2010-11-25。