上市公司內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告及鑒證報(bào)告披露分析

2008年6月，財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)、審計(jì)署、銀監(jiān)會(huì)、保監(jiān)會(huì)聯(lián)合發(fā)布了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，標(biāo)志著我國(guó)企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范建設(shè)取得了重大突破，是我國(guó)企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)的一個(gè)重要里程碑，可以說(shuō)相當(dāng)于中國(guó)的《SOX法案》。其基本規(guī)范自2009年7月1日起首先在上市公司范圍內(nèi)施行，同時(shí)鼓勵(lì)非上市的其他大中型企業(yè)執(zhí)行。《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》要求執(zhí)行本規(guī)范的上市公司，應(yīng)當(dāng)對(duì)本公司內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行自我評(píng)價(jià)，披露年度自我評(píng)價(jià)報(bào)告，并可聘請(qǐng)具有證券、期貨業(yè)務(wù)資格的會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行審計(jì)。

一、我國(guó)上市公司內(nèi)部控制信息披露的現(xiàn)狀

1.2006-2009年內(nèi)部控制信息披露的整體狀況。

深滬交易所從2006年開(kāi)始要求上市公司披露內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告和鑒證報(bào)告，但可慮到實(shí)施的銜接性，深滬交易所規(guī)定上市公司２００６年年報(bào)也可在全文的”重要事項(xiàng)”部分披露內(nèi)部控制信息。由于不是強(qiáng)制要求披露，而且是內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告和鑒證報(bào)告披露的第一年，上市公司內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告和鑒證報(bào)告披露的情況不多。如2006年，滬市只有77家上市公司披露了內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告，占當(dāng)年披露年報(bào)公司的9.1%，而內(nèi)部控制鑒證報(bào)告只有35家披露，占當(dāng)年披露年報(bào)公司的4.1%。

從2007年開(kāi)始，由于證監(jiān)會(huì)和深滬交易所對(duì)內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告和內(nèi)部控制鑒證報(bào)告的披露要求越來(lái)越嚴(yán)，內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告和鑒證報(bào)告披露的情況逐年向好。以上海市場(chǎng)為例：披露內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告的上市公司從2006年77家上升到2009的354家，披露率上升了34.2個(gè)百分點(diǎn)；而披露內(nèi)部控制鑒證報(bào)告的上市公司從2006年35家上升到217家，披露率上升了20.7個(gè)百分點(diǎn)。

2.上市公司2009年內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告和鑒證報(bào)告披露狀況。

2009年底正常在深滬正常交易的上市公司有1297家(深圳452家，上海845家)其中深市由于深圳證券交易所2009年對(duì)深市上市公司披露內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告作了強(qiáng)制性規(guī)定，因此深市上市公司全部452家都披露了內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告，而滬市仍屬于自愿披露，有378家上市公司披露了內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告，披露率為43.1%。而內(nèi)部控制鑒證報(bào)告兩市均屬于自愿披露，深市共102家上市公司披露了內(nèi)部控制鑒證報(bào)告，披露率為22.6%，滬市共217家上市公司披露了內(nèi)部控制鑒證報(bào)告，披露率為25.7%，滬市略好于深市。

2009年在主板上市交易的金融企業(yè)共30家，全部披露了內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告，其中有29家披露了內(nèi)部控制鑒證報(bào)告，只有1家 沒(méi)有披露，從此情況看出，由于監(jiān)管政策對(duì)金融行業(yè)的特殊要求，金融行業(yè)披露內(nèi)部控制信息的情況良好。

2009年披露內(nèi)部控制鑒證報(bào)告企業(yè)按行業(yè)分類的情況。制造業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)分別占據(jù)披露行業(yè)的前三位，分別占比45.14%、9.4%和9.09%。其余行業(yè)的披露情況見(jiàn)下表：

在披露內(nèi)部控制鑒證報(bào)告的公司中有8家ST公司也披露了內(nèi)部控制鑒證報(bào)告，占比2.5%，正常狀態(tài)的公司為311家，占比97.5%。

二、內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告及鑒證報(bào)告中存在的問(wèn)題

1.上市公司內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告對(duì)內(nèi)部控制缺陷信息的披露不充分。我國(guó)《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》對(duì)內(nèi)部控制缺陷、重大缺陷和實(shí)質(zhì)性漏洞并沒(méi)有作出具體的定義，直到2010年頒布的《企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引》才對(duì)內(nèi)部控制缺陷作出了具體定義。內(nèi)部控制缺陷，按嚴(yán)重程度分為重大缺陷、重要缺陷和一般缺陷。重大缺陷，是指一個(gè)或多個(gè)控制缺陷的組合，可能導(dǎo)致企業(yè)嚴(yán)重偏離控制目標(biāo)。具體到財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制上，就是內(nèi)部控制中存在的、可能導(dǎo)致不能及時(shí)防止或發(fā)現(xiàn)并糾正財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)的一個(gè)或多個(gè)控制缺陷的組合。重要缺陷，是指一個(gè)或多個(gè)控制缺陷的組合，其嚴(yán)重程度和經(jīng)濟(jì)后果低于重大缺陷，但仍有可能導(dǎo)致企業(yè)偏離控制目標(biāo)。《企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引》要求經(jīng)認(rèn)定的內(nèi)部控制缺陷必須在內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告中予以披露，但由于《企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引》2010年才頒布，因此我國(guó)上市公司內(nèi)部控制自評(píng)價(jià)報(bào)告中對(duì)內(nèi)部控制缺陷的識(shí)別、認(rèn)定、披露基本處于探索階段，上市公司內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告對(duì)內(nèi)部控制缺陷信息的披露很不充分，語(yǔ)焉不祥。有些上市公司的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告避重就輕，對(duì)公司存在的內(nèi)部控制缺陷不主動(dòng)披露，對(duì)上市公司受到的處罰也不在報(bào)告中披露。

2.內(nèi)部控制鑒證報(bào)告存在兩種不同的鑒證意見(jiàn)表達(dá)方式。一種是積極主動(dòng)式，基本的表達(dá)方式是“我們認(rèn)為， 在所有重大方面有效保持”如招商地產(chǎn)審計(jì)師事務(wù)所德勤華永會(huì)計(jì)師事務(wù)所簽署的“我們認(rèn)為，招商地產(chǎn)公司于2009 年12 月31 日在所有重大方面有效地保持了評(píng)估報(bào)告所述的按照財(cái)政部頒發(fā)的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》建立的與財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)的內(nèi)部控制。”。另一種是消極被動(dòng)式，基本表達(dá)方式是“沒(méi)有發(fā)現(xiàn)——存在重大差異”“未發(fā)現(xiàn)， _存在重大不一致”“未發(fā)現(xiàn)重大控制缺陷”等。如深萬(wàn)科的審計(jì)事務(wù)所畢馬威華振會(huì)計(jì)師事務(wù)所簽署的意見(jiàn)為“我們未發(fā)現(xiàn)，在所有重大方面，貴公司董事會(huì)編寫(xiě)的《內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告》中與財(cái)務(wù)報(bào)表編制相關(guān)的內(nèi)部控制評(píng)估內(nèi)容與我們審計(jì)貴公司上述財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)發(fā)現(xiàn)存在不一致。”

3.是內(nèi)部控制鑒證報(bào)告的名稱不一致。如內(nèi)部控制審計(jì)核實(shí)意見(jiàn)、內(nèi)部控制核實(shí)評(píng)價(jià)意見(jiàn)、內(nèi)部控制審核報(bào)告、內(nèi)部控制專項(xiàng)鑒證報(bào)告以及關(guān)于《內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告》的專項(xiàng)說(shuō)明等等。如航天科技內(nèi)部控制鑒證報(bào)告叫內(nèi)部控制制度報(bào)告，南天信息、錫業(yè)股份為內(nèi)部控制審核報(bào)告，安泰科技為內(nèi)部控制專項(xiàng)報(bào)告，華北高速、紫光股份為內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告的審核評(píng)價(jià)意見(jiàn)，而深萬(wàn)科的則為關(guān)于《內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告》的專項(xiàng)說(shuō)明。

三、建議

1.統(tǒng)一內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告披露內(nèi)部控制缺陷的內(nèi)容，將披露內(nèi)容格式化。從上市公司披露的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告來(lái)看，披露內(nèi)容著重于對(duì)內(nèi)部控制基本情況和內(nèi)部控制程序的描述，而對(duì)上市公司中存在的內(nèi)部控制缺陷沒(méi)有主動(dòng)披露，或者避重就輕，輕描淡寫(xiě)一筆帶過(guò)。應(yīng)當(dāng)制訂內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告披露內(nèi)部控制缺陷的統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)，規(guī)定哪些類型的內(nèi)部控制缺陷應(yīng)當(dāng)予以披露。

2.盡快出臺(tái)分類內(nèi)部控制缺陷的操作細(xì)則，便于將內(nèi)部控制缺陷分類工作具體化。2010年頒布的《企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引》對(duì)內(nèi)部控制缺陷作出了具體定義，但這種定義相當(dāng)籠統(tǒng)，在實(shí)際工作中難以操作，因此應(yīng)盡快出臺(tái)評(píng)估內(nèi)部控制缺陷的操作細(xì)則，以指導(dǎo)上市公司內(nèi)部控制缺陷的評(píng)估與披露。

3.規(guī)范內(nèi)部控制鑒證報(bào)告形式與名稱。內(nèi)部控制鑒證報(bào)告在表述方式、名稱不一致，會(huì)使報(bào)告使用者對(duì)內(nèi)部控制鑒證報(bào)告的理解存在分歧，從而削弱內(nèi)部控制鑒證報(bào)告的公信力，因此規(guī)范內(nèi)部控制鑒證報(bào)告形式與名稱有助于內(nèi)部控制鑒證報(bào)告的權(quán)威性。

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