國家審計與社會審計的比較研究

　　摘要：文章闡述了國家審計與社會審計之間的聯系，并從審計執行主體、審計領域、審計依據、審計目標、審計關系的形成方式、領導體制或組織模式、審計經費來源、審計權限、審計結果及后續措施等方面簡要闡述了國家審計與社會審計的主要區別。
　　關鍵詞：國家審計　社會審計　比較研究
　　中圖分類號：F239　文獻標識碼：A　文章編號：1004-4914(2011)05-172-02
　　
　　一、國家審計與社會審計共同發展
　　
　　中華人民共和國成立后，順利進行了社會主義改造，確立了社會主義基本制度，發展了社會主義的經濟、政治和文化。以中國共產黨十一屆三中全會為標志，我國社會主義建設進入新時期，開創了中國特色社會主義事業。隨著國家政治、經濟形勢的發展變化，我國的審計工作經歷了兩個不同的時期：
　　
　　1、前一時期自1949年到1978年。這一時期，我國未設置獨立的國家審計機關，對財政財務收支的審計監督，主要結合財政管理、經濟監察工作進行。
　　
　　2、后一時期以1978年12月黨的十一屆三中全會為開端，確立了社會主義審計制度，我國的審計事業得到全面、迅速的發展。
　　這后一時期的審計工作又大體分為三個階段：一是我國審計制度的建立和審計工作起步階段(1978—1985年)；二是審計工作的探索與發展階段(1986—1994年)；三是全面貫徹落實《審計法》階段(1995年至今)。《中華人民共和國審計法》公布，自1995年1月1日起正式施行，是中國審計法制建設的重要里程碑。2010年9月，《中華人民共和國國家審計準則》頒布，這部規范、統一的國家審計準則已經于2011年開始實施。
　　同時，我國的社會審計制度，即注冊會計師審計制度，也得以恢復和發展。自從1980年恢復以來，經過30多年的發展，注冊會計師審計已經比較規范和成熟；有關注冊會計師審計的法律法規、準則制度已經比較健全。幾經制定和修訂，至2006年2月，我國已經形成了包括《中國注冊會計師法》和48項《中國注冊會計師執業準則》在內的比較健全的法律法規、準則體系。
　　國家審計與社會審計，都屬于我國審計組織監督體系的組成部分，它們之間既有密切的聯系，又有顯著的區別。
　　
　　二、國家審計與社會審計之間的聯系
　　
　　1、國家審計與注冊會計師審計同屬于審計監督體系的組成部分。綜觀世界各國審計制度的發展，基本經歷了國家審計、社會審計、單位或部門內部審計的過程；我國的審計也不例外，也經歷了這樣一個發展過程。國家審計、社會審計和內部審計，它們共同構成了我國的審計監督組織體系，它們之間既相互聯系、又相互獨立，各自在不同的領域進行審計。
　　
　　2、國家審計與注冊會計師審計的基本特征相同。國家審計是由國家審計機關代表政府依法進行的審計。現代意義上的國家審計是民主政治發展的產物。按照民主政治的原則，人民有權對國家事務和人民財產的管理進行監督。因此，各級政府機構和官員在受托管理屬于全民所有的公共資金和資源的同時，還要受到嚴格的經濟責任的約束。這種約束方式就表現為國家審計機關對受托管理者的經濟責任進行監督。因此，國家審計擔負的是對全民財產的審計責任。
　　由CPA執行的社會審計，是由經政府有關部門審核批準的注冊會計師組成的會計師事務所進行的。社會審計是隨著商品經濟的發展、財產所有權與經營權的分離而產生的；并且隨著財產所有權與經營權的進一步分離，如股份公司的出現，以及資本市場的形成而不斷完善。它是商品經濟條件下社會經濟監督機制的主要表現形式之一。會計師事務所是經過省級以上財政機關核準、并在工商機關注冊的社會中介服務組織，它們獨立核算、自負盈虧，與客戶之間遵循雙向自愿選擇的原則。并且可以跨行政區域執業。
　　無論是國家審計還是注冊會計師審計，都具有獨立性、客觀性、權威性特征。審計獨立性原則要求審計人員執行審計業務時，應當保持獨立性。獨立性是審計的靈魂，只有保持獨立性，才能保證客觀和公正，也才能具有權威性，為社會所承認和接受。
　　
　　3、國家審計與注冊會計師審計的程序和審計技術方法基本相同。國家審計準則第六十一條規定：審計人員可以從下列方面調查了解被審計單位相關內部控制及其執行情況：
　　(1)控制環境；
　　(2)風險評估；
　　(3)控制活動；
　　(4)信息與溝通；
　　(5)對控制的監督。
　　國家審計準則第六十三條規定：審計人員可以采取下列方法調查了解被審計單位及其相關情況：
　　(1)書面或者口頭詢問；
　　(2)檢查有關文件報告；
　　(3)觀察有關業務活動及其場所、設施和有關內部控制的執行情況；
　　(4)追蹤有關業務的處理過程；
　　(5)分析相關數據。
　　國家審計準則第七十五條規定：審計人員認為存在下列情形之一的，應當測試相關內部控制的有效性：
　　(1)某項內部控制設計合理且預期運行有效，能夠防止重要問題的發生；
　　(2)僅實施實質性審查不足以為發現重要問題提供適當、充分的審計證據。審計人員決定不依賴某項內部控制的，可以對審計事項直接進行實質性審查。被審計單位規模較小、業務比較簡單的，審計人員可以對審計事項直接進行實質性審查。
　　國家審計準則第九十一條規定：在審計事項包含的項目數量較多。需要對審計事項某一方面的總體特征作出結論時，審計人員可以進行審計抽樣。審計人員進行審計抽樣時，可以參照中國注冊會計師執業準則的有關規定。
　　國家審計準則第九十二條規定：審計人員可以采取：
　　(1)檢查；
　　(2)觀察；
　　(3)詢問；
　　(4)外部調查；
　　(5)重新計算；
　　(6)重新操作；
　　(7)分析等方法，向有關單位和個人獲取審計證據。
　　中國注冊會計師一系列具體審計準則，就了解被審計單位及其環境并評估重大錯報風險、針對重大錯報風險實施的程序、審計抽樣和其他選擇測試項目的方法等所做的規定，與國家審計準則中規定的審計程序基本相同。
　　中國注冊會計師具體審計準則中規定的獲取審計證據的程序或者方法，與國家審計準則中規定的獲取審計證據的審計程序或者方法也是基本相同的。例如，《中國注冊會計師審計準則第1301號——審計證據》規定：注冊會計師可以采用檢查記錄或文件、檢查有形資產、觀察、詢問、函證、重新計算、重新執行和分析等具體審計程序來獲取審計證據。
　　根據以上所述可以看出，國家審計與注冊會計師審計的程序和審計技術方法基本相同。并且國家審計準則中規定，國家審計人員進行審計時，“可以參照中國注冊會計師執業準則的有關規定”。
　　
　　三、國家審計與社會審計之間的區別
　　
　　1、審計執行主體不同。國家審計的主體是各級國家審計機關，分為中央審計機關和地方審計機關。包括：審計署——省／自治區／直轄市審計機關——設區的市／自治州審計機關——縣／自治縣，不設區的市／市轄區審計機關；審計機關根據工作需要，經本級人民政府批準，可以在其審計管轄范圍內設立派出機構。審計機關是國家政權的組成部分，在審計過程中維護國家利益。
　　社會審計的主體是經過批準、依法設立的會計師事務所及注冊會計師。會計師事務所可以由注冊會計師合伙設立；符合條件的會計師事務所，可以是負有限責任的法人。
　　
　　2、審計領域不同。國家審計主要是對使用國有資金的單位、組織或項目進行審計監督。根據《審計法》的規定：審計署在國務院總理領導下，對中央預算執行情況和其他財政收支情況進行審計監督。地方各級審計機關分別在省長、自治區主席、市長、州長、縣長、區長和上一級審計機關的領導下，對本級預算執行情況和其他財政收支情況進行審計監督。
　　審計署對中央銀行的財務收支，進行審計監督。審計機關對國有金融機構的資產、負債、損益，進行審計監督；對國家的事業組織和使用財政資金的其他事業組織的財務收支，進行審計監督；對國有企業的資產、負債、損益，進行審計監督；對國有資本占控股地位或者主導地位的企業、盒融機構，進行審計監督；對政府投資和以政府投資為主的建設項目的預算執行情況和決算，進行審計監督；對政府部門管理的和其他單位受政府委托管理的社會保障基金、社會捐贈資金以及其他有關基金、資金的財務收支，進行審計監督；對國際組織和外國政府援助、貸款項目的財務收支，進行審計監督。
　　審計機關按照國家有關規定，對國家機關和依法屬于審計機關審計監督對象的其他單位的主要負責人，在任職期間對本地區、本部門或者本單位的財政收支、財務收支以及有關經濟活動應負經濟責任的履行情況，進行審計監督。
　　注冊會計師審計是受托審計。它可以接受企業單位、事業單位、非經濟組織的委托進行審計；也可以接受國家機關如財政機關、司法機關、審計機關的委托從事審計業務。
　　
　　3、審計依據不同。先秦時期的著作《管子》一書，早就提出了“明法審數”的思想。審計的依據就是法律法規、準則制度。在依法審計這一點上，無論是國家審計還是社會審計，都是一樣的。但它們具體所依之法卻不相同。
　　國家審計的主要依據是《審計法》《審計法實施條例》和《國家審計準則》。社會審計的主要依據是《注冊會計師法》和一系列《注冊會計師執業準則》。
　　
　　4、審計目標不同。國家審計的目標具有多重性。審計機關的主要工作目標是通過監督被審計單位財政收支、財務收支以及有關經濟活動的真實性、合法性、效益性，發揮審計保障國家經濟和社會健康運行的“免疫系統”功能，維護國家經濟安全，推進民主法治，促進廉政建設，保障國家經濟和社會健康發展。國家審計屬于國家政權的組成部分，其中包含著經濟、政治、社會三重目標。
　　注冊會計師審計的目標比較單純。注冊會計師被譽為“經濟警察”或投資者的“看門人”。注冊會計師進行的審計通常是財務報表審計，其審計目標是通過執行審計工作，對財務報表的下列方面發表審計意見：(1)財務報表是否按照適用的會計準則和相關會計制度的規定編制；(2)財務報表是否在所有重大方面公允地反映被審計單位的財務狀況、經營成果和現金流量。
　　
　　5、審計關系的形成方式不同。國家審計關系的形成是依職權進行的。審計機關根據被審計單位的財政、財務隸屬關系，確定審計管轄范圍；不能根據財政、財務隸屬關系確定審計管轄范圍的，根據國有資產監督管理關系，確定審計管轄范圍。兩個以上國有資本投資主體投資的金融機構、企業事業組織和建設項目，由對主要投資主體有審計管轄權的審計機關進行審計監督。
　　注冊會計師審計是受托審計。它可以接受企業單位、事業單位、非經濟組織的委托進行審計；也可以接受國家機關如財政機關、司法機關、審計機關的委托從事審計業務。
　　
　　6、領導體制或組織模式不同。國家審計的主體是各級國家審計機關，分為中央審計機關和地方審計機關。國務院和縣級以上地方人民政府設立審計機關。國務院設立審計署，在國務院總理領導下，主管全國的審計工作。省、自治區、直轄市、設區的市、自治州、縣、自治縣、不設區的市、市轄區的人民政府的審計機關，分別在省長、自治區主席、市長、州長、縣長、區長和上一級審計機關的領導下，負責本行政區域內的審計工作。地方各級審計機關對本級人民政府和上一級審計機關負責并報告工作，審計業務以上級審計機關領導為主。
　　會計師事務所的組織形式。可以是注冊會計師合伙設立；符合條件的會計師事務所，也可以采用有限責任制。會計師事務所的組織結構是其內部管理機構的組織形式；在我國，會計師事務所的組織結構主要有兩種，即所長負責制和董事會領導下的主任會計師負責制。無論哪種類型的會計師事務所，其內部分工基本一致，即實行主任會計師(所長)、部門經理、項目經理三級管理體制。
　　
　　7、審計經費來源不同。審計機關履行職責所必需的經費，應當列入財政預算，由本級人民政府予以保證。因此，對其審計管轄范圍的單位的審計是無償進行的。
　　會計師事務所是依法設立的中介服務組織，它獨立經營、自負盈虧，并且依法納稅。會計師事務所的經費，主要來源于它向業務委托人收取的審計收費或其他服務收費，其進行的審計是有償進行的。
　　
　　8、審計權限不同。這主要表現在強制性程度不同：如審計機關經縣級以上人民國家審計機關負責人批準，有權查詢被審計單位在金融機構的賬戶。審計機關有證據證明被審計單位以個人名義存儲公款的，經縣級以上人民國家審計機關主要負責人批準，有權查詢被審計單位以個人名義在金融機構的存款。
　　審計機關有權要求被審計單位按照審計機關的規定提供預算或者財務收支計劃、預算執行情況、決算、財務會計報告，運用電子計算機儲存、處理的財政收支、財務收支電子數據和必要的電子計算機技術文檔，在金融機構開立賬戶的情況，社會審計機構出具的審計報告，以及其他與財政收支或者財務收支有關的資料。
　　會計師事務所在承辦審計業務時，由于委托人不同，其被授予的權限也不同。在接受有關國家機關委托辦理業務時，注冊會計師有權查閱有關的財務會計資料和文件，查看業務現場和設施，向有關單位和個人進行調查核實；接受其他委托人的委托時，其審計權限按照依法簽定的審計業務約定書的有關約定辦理。
　　
　　9、審計類型不同。審計機關進行的審計包括：財政財務收支審計、經濟責任審計，以及專項審計調查。
　　
　　10、審計結果及后續措施不同按照《國家審計準則》的規定：審計報告的形式包括審計機關進行財政財務收支審計后出具的審計報告、專項審計調查后出具的專項審計調查報告，以及進行經濟責任審計后出具的經濟責任審計報告。
　　按照《審計法實施條例》的規定：審計機關有關業務機構和專門機構或者人員對審計組的審計報告以及相關審計事項進行復核、審理后，由審計機關按照下列規定辦理：(1)提出審計機關的審計報告。審計報告的內容包括：對審計事項的審計評價，對違反國家規定的財政收支、財務收支行為提出的處理、處罰意見，移送有關主管機關、單位的意見，改進財政收支、財務收支管理工作的意見。(2)作出處理、處罰的審計決定。對違反國家規定的財政收支、財務收支行為，依法應當給予處理、處罰的，在法定職權范圍內作出處理、處罰的審計決定。(3)提出給予處分的建議或者向司法機關移送案件。對依法應當追究有關人員責任的，向有關主管機關、單位提出給予處分的建議；對依法應當由有關主管機關處理、處罰的，移送有關主管機關；涉嫌犯罪的，移送司法機關。(4)審計機關對重要事項可進行跟蹤審計；并且對審計整改事項進行檢查。審計機關應當建立審計整改檢查機制，督促被審計單位和其他有關單位根據審計結果進行整改。主要檢查或者了解下列事項：執行審計機關作出的處理處罰決定情況；對審計機關要求自行糾正事項采取措施的情況；根據審計機關的審計建議采取措施的情況；對審計機關移送處理事項采取措施的情況。(5)審計機關在出具審計報告、作出審計決定后，應當在規定的時間內檢查或者了解被審計單位和其他有關單位的整改情況。審計機關可以采取下列方式檢查或者了解被審計單位和其他有關單位的整改情況：實地檢查或者了解；取得并審閱相關書面材料；以及其他方式。對于定期審計項目，審計機關可以結合下一次審計，檢查或者了解被審計單位的整改情況。
　　注冊會計師進行的審計通常是財務報表審計，或稱財務收支審計。在審計完成時，注冊會計師向審計委托人提交審計報告。在此之后，通常無需后續措施；除非在審計報告日后，當閱讀其他信息發現重大不一致或注意到明顯的對事實的重大錯報時，注冊會計師可能需要修改已審財務報表或其他信息。
　　
　　參考文獻：
　　1.中華人民共和國審計法.2006.2
　　2.中華人民共和國審計法實施條例.20102，
　　3.中華人民共和國國家審計準則.2010.9
　　4.中國注冊會計師法.1993.10
　　5.中國注冊會計師執業準則.2006