從管理會計角度探析作業成本法

摘 要:首先介紹了作業成本法的涵義，然后從管理會計角度，分析了作業成本法對企業的成本領導策略和產品差異化策略的優勢，最后簡要闡述了作業成本法在我國實施的局限性。

關鍵詞:作業成本法;管理會計

中圖分類號:F23

文獻標識碼:A

文章編號:1672-3198(2010)12-0210-01

經濟的發展同歷史一樣，也是在倒退中前行。2009年的經濟危機席卷了全球，無數的企業面臨經濟問題，面對危機，如何在保有市場占有率的前提下，使企業實現利益最大化目標，是每個管理者需要解決的問題。降低成本，來實現企業利益最大化，則成為行之有效的方法之一。

然而，隨著科學技術的不斷發展，以及顧客對產品(服務)要求和期望的多樣化，企業生產產品(服務)所發生的生產成本中，直接成本(直接材料和直接人工)所占比例日趨下降，而間接費用(制造費用)的構成越來越復雜，且所占比例不斷上升。而在我國還未被廣泛采用的作業成本法在間接費用的分配方面，則更優于傳統的成本分配方法，能夠提供更為準確、及時、相關的成本信息。

1 作業成本法的涵義

作業成本法(activity-based costing，ABC)，即基于作業的成本核算方法，是指以作業為間接費用匯集對象，通過資源動因的確認、計量，匯集資源費用到作業上，再通過作業動因的確認計量，匯集作業成本到產品或顧客上去的間接費用的分配方法。

1.1 作業、作業中心

作業是企業為了提供一定產量的產品或勞務所消耗的人力、技術、原材料、方法和環境的集合體。作業中心是一系列相互聯系、能夠實現某種特定功能的作業集合。

1.2 成本動因

成本動因是表示某一特定作業和一系列成本之間的因果關系。根據作業成本法的原理，成本動因可分為資源動因和作業動因。資源動因是衡量資源消耗量與作業之間關系的某種計量標準，反映了作業中心對資源的消耗情況，是資源成本分配到作業中心的標準。作業動因是作業發生的原因，是將作業中心的成本分配到產品或勞務中的標準，也是將資源消耗與最終產出相溝通的中介。

2 從管理會計角度闡述作業成本法

從管理會計的角度考慮，有三種戰略可以提高企業的競爭優勢，從而占據更大的市場份額:第一，成本領導策略(cost leadership);第二，產品差異化策略(product differentiation);第三，以上兩種戰略并用。從中不難看出，產品成本計算的準確性，直接影響到企業經營策略的可靠性和可行性。

2.1 作業成本法對成本領導策略的影響

2.1.1 產品定價

實施成本領導戰略，就是要最大限度的降低產品的成本，以價格優勢取得更多的消費者市場。要降低產品的價格，首先就要掌握產品的成本，因為產品的定價是基于相對準確的產品成本計算結果的基礎上，而作業成本法的核心是“作業消耗資源，產品消耗作業”，所以，以產品生產的作業為標準分配間接費用，更體現了成本分配中，“誰受益，誰分配”的原則，避免了以傳統成本計算法分配間接費用對產品成本的高估和低估。最終，在相對準確的成本計算結果的基礎上，產品的定價和降價也更加可靠，既不會導致定價高于競爭對手而失去市場，也不會因為降價使企業遭受損失，因此，采用作業成本法更有利于企業制定價格策略，其為企業創造價值的可信度和可行性也增加。

2.1.2 資源有效利用

首先，作業成本法的應用，使各部門作業的成本得以精確反映，有利于最大限度的減少部門內部的資源浪費，并且提高員工工作效率和積極性。比如，生產某產品的領料作業庫，涉及工人的搬運及清點成本，由于ABC是基于JIT(just in time)的基礎上，生產某產品應該領取多少定量的材料得以準確計量，工人就可以減少搬運及清點的次數，減少了不必要的勞務，降低了成本。

其次，隨著競爭越來越激烈，現在的市場，不再是賣方市場，而轉變為以顧客的需求為首位的買方市場。即把企業看作是為滿足顧客需要而設計的一系列作業的集合體，而作業鏈的形成過程也是其價值鏈的形成過程。“產品消耗作業，作業消耗資源”，為了完成一項作業，需要消耗一定的資源，而作業的完成，又形成一定的價值，作業的推移表現為價值在企業內部的積累和增加。最終，價值體現在顧客購買的產品總價值中。因此，根據是否增加顧客價值，把作業劃分為增值作業和不增值作業。作業成本法作為企業對成本控制及管理的手段，可以幫助企業在價值的創造過程中，減少不增值作業，將企業的資源更加合理的投入到可以為企業帶來價值的增值作業，從而最大限度的增加企業價值和顧客價值。

2.1.3 規模效應

規模經濟是指濕度的規模所產生的最佳經濟效益，在微觀經濟學理論中它指由于生產規模擴大而導致的長期平均成本下降的現象。由于規模效應對成本降低產生的影響，企業在一定范圍內，大批量的生產產品，可以起到節約成本的效果。而作業成本法不像傳統成本的計算方法，只采用單一的與產量相關的分配標準分配間接費用，就避免了產量大的產品分配的間接費用被高估，導致成本被高估另面視前一篇情況可加可不加的可能性。

2.2 作業成本法對產品差異化戰略的影響

2.2.1 準確的計算各種產品的價值

企業應該從供應鏈管理走向需求鏈管理，也就是說，在價值鏈的源頭，不是供應商，而是顧客的需求。所以現在的市場已經成為買方市場，為占據更多的市場，企業就必須用產品多樣化來吸引顧客和滿足顧客需求。由于產品種類的差異，資源使用，以及作業鏈的形成過程也各有不同，而作業成本法恰好是根據不同產品在生產過程中作業、成本動因的不同，匯集作業成本庫，再根據作業成本庫中的信息，來分配生產過程產生的大量間接費用，以“誰受益，誰分配”的原則，更加準確的反映了各種產品的生產成本。

2.2.2 優化產品組合

在生產多種產品的企業，采用作業成本法計算每種產品的成本，并且根據每種產品各自的贏利特點，結合定價策略，優化產品組合，從而更多的占據消費者市場。

綜上所述，從管理會計的角度，在大批量生產多種產品的企業，采用作業成本法可以更加準確的計算每種產品的生產成本，以此為企業的戰略制定提供相對可靠、準確的信息。然而，需要注意的是，并不能將作業成本法看作是指定企業發展戰略的決定性因素，因為作業成本法與完全成本法一樣，反映的也是產品的過去成本，無法反映產品的未來成本。

3 作業成本法在我國實施的局限性

3.1 管理基礎和技術支持

采用作業成本法，對企業的要求較高。需要企業具有一定的管理基礎和有效的技術支持。作業成本法的計算程序分為:確認和計量耗用企業資源的成本，確認和計量耗用資源的作業，計量作業成本，選擇成本動因，匯集成本庫，作業成本分配，最后計算產品成本。在這一系列過程中，首先，需要企業要有標準化的管理對產品生產過程中材料領用，定單制定等進行監督管理;其次，為了選擇成本動因來計算作業成本分配標準，企業要有健全的定額管理信息系統來記錄對企業資源的分配，利用和消耗;再次，企業要對生產過程進行成本控制，指定有效的標準成本來對實際成本進行比較、衡量，從而提高作業效率，并發現生產問題;最后，企業對作業的設定要根據資源的同質性和作業的同類性進行合理分類，以此簡化核算工作，節約計算成本。而我國的大部分企業在企業管理和信息技術方面還有待完善，導致了在作業成本法的實施中，作業，作業中心以及成本動因的選擇和數據收集環節，還需要更多的時間進行摸索。

3.2 成本效益原則

企業在實施任何一種成本計算體系時，都應權衡其成本及效益。作業成本法需要企業具有完善的管理及信息系統作為技術支持，其中大量的作業分析確認、記錄和計量，增加了作業成本的分配消耗。因此，企業可以考慮首先在個別生產部門采用作業成本法，掌握其操作過程中產生的成本及效益，之后再逐步推廣到整個企業。

3.3 法律法規有待完善

作業成本法在我國是一種新的成本計算方法，目前《會計準則》規定我國企業還應采用完全成本法對成本進行核算，因此需要相應的法律法規對核算進行規范。

3.4 人員素質有待提高

作業成本法不僅僅是用于計算產品的成本，還是一種通過對作業鏈，成本鏈的分析，幫助企業減少和消除非增值作業，保存和提高增值作業，來實現降低成本、提高企業運營效率的管理方法。因此，對具體執行作業成本法的人員要求較高。

參考文獻

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