PHARMA公司的增值稅籌劃

摘要 本文以本人工作過的單位PHARMA公司為例，講述增值稅籌劃的具體應(yīng)用。指出PHAARMA公司現(xiàn)狀的合理和不足之處，并推廣到適用一般的存在征退稅率差的出口企業(yè)增值稅籌劃的結(jié)論，以及為了減少增值稅負(fù)內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格的定價(jià)原則。

關(guān)鍵詞 出口企業(yè) 增值稅籌劃 內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格

1 PHARMA公司增值稅籌劃的基礎(chǔ)

1.1集團(tuán)組織結(jié)構(gòu)的簡要介紹

PHARMA集團(tuán)母公司成立于1997年，2000年以后公司先后收購了廈門某兩家制藥廠，江蘇大豐市某制藥企業(yè)，經(jīng)過十余年的發(fā)展，公司已發(fā)展成為國內(nèi)具有生產(chǎn)抗艾滋病原料藥資質(zhì)的四個(gè)生產(chǎn)地之一，經(jīng)營模式由過去的只從事原料藥、成品藥的進(jìn)出口貿(mào)易及國內(nèi)貿(mào)易，發(fā)展到現(xiàn)在以生產(chǎn)具有自主知識(shí)產(chǎn)權(quán)的原料藥出口為主的，分公司生產(chǎn)制造、母公司出口貿(mào)易的較大型集團(tuán)公司，集團(tuán)由6家公司組成，生產(chǎn)、貿(mào)易的主要成員為三家，PHARMA，LAB和DAFENG，集團(tuán)總公司PHARMA，負(fù)責(zé)集團(tuán)產(chǎn)品的進(jìn)出口貿(mào)易；下屬的兩家主要生產(chǎn)企業(yè)LAB和DAFENG，分別坐落于廈門和江蘇，為集團(tuán)出口提供具有自主知識(shí)產(chǎn)權(quán)的原料藥，是集團(tuán)的兩大主要生產(chǎn)基地，除了少部分的來料加工復(fù)出口貿(mào)易，兩家生產(chǎn)公司的產(chǎn)品大多數(shù)通過PHARMA公司出口到南非、歐美及世界各地。

1.2公司可以考慮增值稅籌劃的背景

1.2.1增值稅稅收負(fù)擔(dān)成本偏高公司增值稅稅負(fù)水平，未達(dá)到合理的較低水平，尚存在一定籌劃空間。PHARMA公司的增值稅負(fù)為3.59％，LAB公司為0.18％，DAFENG為0.9％(集團(tuán)的綜合稅負(fù)未達(dá)到合理的較低水平，下文將有具體分析計(jì)算)

1.2.2PHARMA公司下屬兩家子公司的存在為籌劃提供可能

三家公司的適用的增值稅退稅政策不同，PHARMA公司適用’先征后退’的退稅政策，即從下屬兩家子公司采購的成品，先按照17％的增值稅率納稅，產(chǎn)品免稅出口，單證齊全申報(bào)退稅后，再按照13％的退稅率返還已征的增值稅，也就是說按照集團(tuán)內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格的13％退稅，17％和13％的差異4％即為征退稅率差。

DAFENG和LAB由于是生產(chǎn)型的企業(yè)，若產(chǎn)品由企業(yè)自己直接出口，適用‘免、抵、退’的退稅政策，即出口環(huán)節(jié)免增值稅，采購環(huán)節(jié)的進(jìn)項(xiàng)可以抵扣，抵扣不完的進(jìn)項(xiàng)可以申請退稅，但在計(jì)算應(yīng)退稅額時(shí)，需要先行扣除不得免征和抵扣的稅額，即按照出口貨物離岸價(jià)計(jì)算的征退稅稅率差部分。

2 公司增值稅的稅負(fù)分析

2.1關(guān)于增值稅稅負(fù)的計(jì)算，有幾種不同的計(jì)算口徑，本文采用的計(jì)算口徑說明如下：

2.1.1對于出口型企業(yè)而言，因?yàn)槌隹诃h(huán)節(jié)免征增值稅，同時(shí)還退還部分原來采購環(huán)節(jié)支付的增值稅，所以公司繳納的增值稅最終為征退稅率差部分損失的增值稅，所以

(1)貿(mào)易型出口企業(yè)適用‘先征后返’退稅政策的企業(yè)的增值稅稅負(fù)=產(chǎn)品采購價(jià)格×征退稅率差／產(chǎn)品銷售收入=(1－產(chǎn)品銷售毛利率)×征退稅率差

(2)生產(chǎn)型的出口企業(yè)適用‘免、抵、退’退稅政策的企業(yè)增值稅稅負(fù)=產(chǎn)品出口離岸價(jià)×征退稅率差／產(chǎn)品銷售收入=征退稅率差

2.1.2對于內(nèi)銷產(chǎn)品的增值稅一般納稅人而言，公司繳納的增值稅與產(chǎn)品的毛利率的大小相關(guān)，即內(nèi)銷繳納的增值稅是按照產(chǎn)品銷售毛利的17％征稅，所以內(nèi)銷產(chǎn)品的增值稅稅負(fù)=產(chǎn)品銷售毛利×17％／產(chǎn)品銷售收入=產(chǎn)品銷售毛利率×17％

2.2采用上述計(jì)算公式，對集團(tuán)內(nèi)三家主要的企業(yè)進(jìn)行增值稅稅負(fù)的計(jì)算(國家退稅政策的多次調(diào)整，出于計(jì)算分析方便，本文統(tǒng)一采用4％的征退稅率差)：

2.2.1PHARMA公司適用’先征后返’政策，增值稅稅負(fù)=(1-10.3％)×4％=3.59％

2.2.2LAB產(chǎn)品內(nèi)銷給PHARMA，增值稅稅負(fù)=1.04％×17％=0.18％

2.2.3DAFENG產(chǎn)品內(nèi)銷給PHARMA，增值稅稅負(fù)=5.31％×17％=0.9％

3 公司增值稅的稅收籌劃

3.1兩種退稅政策的對比及稅負(fù)分析

集團(tuán)兩家主要的生產(chǎn)企業(yè)LAB和DAFENG即適用‘免、抵、退’的退稅政策，若自產(chǎn)貨物直接出口，出口免稅，出口產(chǎn)品耗用的原料、動(dòng)力等所含的進(jìn)項(xiàng)允許抵減內(nèi)銷銷項(xiàng)，進(jìn)項(xiàng)大于銷項(xiàng)的部分予以退稅。根據(jù)上述的增值稅負(fù)分析公式，由LAB和DAFENG直接出口的增值稅稅負(fù)為征退稅率差4％。

PHARMA公司出口適用‘先征后退’的退稅政策，收購貨物先支付17％的增值稅，貨物出口后按采購成本的13％退回，征退稅率差4％計(jì)入企業(yè)成本。根據(jù)上述的增值稅負(fù)分析公式，PHARMA公司出口的增值稅負(fù)=4％×(1－產(chǎn)品銷售毛利率)=4％×(1－10.3％)=3.59％，公司毛利率越高，稅負(fù)越小。

3.2兩種退稅政策對比分析結(jié)論

通過上面對兩種退稅政策的對比分析可以看出，通過PHARMA公司出口比由LAB和DAFENG公司直接出口的增值稅稅負(fù)更低，而且PHARMA公司的毛利率越高，其對應(yīng)的增值稅負(fù)越低。

同時(shí)需要說明的是，通過PHARMA公司出口，在生產(chǎn)企業(yè)還需要按照內(nèi)銷的增值率交納一次內(nèi)銷的增值稅，總體的增值稅負(fù)應(yīng)該是兩部分稅負(fù)的加總，從下面的計(jì)算分析可以看出，當(dāng)生產(chǎn)企業(yè)的毛利率到達(dá)一定水平時(shí)，兩部分稅負(fù)之和可能超過生產(chǎn)企業(yè)直接出口的稅負(fù)，分析計(jì)算過程如下，

LAB公司產(chǎn)品出口的稅負(fù)=3.59％+0.18％×(1-10.3％)=3.75％<4％

DAFENG公司產(chǎn)品出口的稅負(fù)=3.59％+0.9％×(1－10.3％)=4.4％>4％

3.3現(xiàn)狀存在的不足和籌劃建議

集團(tuán)公司現(xiàn)行的出口模式，即生產(chǎn)型企業(yè)通過外貿(mào)型企業(yè)出口的模式是合理的，對降低集團(tuán)整體的增值稅稅負(fù)是有利的。但同時(shí)也存在不足，也就是在執(zhí)行過程中，出現(xiàn)了DAFENG公司的產(chǎn)品2007年實(shí)際稅負(fù)大于其直接自營出口稅負(fù)的情況，主要原因是留存于生產(chǎn)企業(yè)的毛利太高了，從而造成了額外的內(nèi)銷增值稅稅負(fù)。

所以從增值稅籌劃的角度，應(yīng)該嚴(yán)格控制生產(chǎn)企業(yè)的銷售毛利率，在貿(mào)易公司PHARMA10％左右毛利的情況下，生產(chǎn)企業(yè)的毛利率經(jīng)測算不應(yīng)超過2.68％，否則總體稅負(fù)將超過制造企業(yè)自營出口的稅負(fù)。對于集團(tuán)內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格的制定，總體的定價(jià)原則是，盡量降低內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格，生產(chǎn)企業(yè)盡量平價(jià)或微利轉(zhuǎn)讓，擴(kuò)大貿(mào)易公司的銷售毛利率，對降低集團(tuán)整體的增值稅稅負(fù)是有利的。

3.4適用一般出口型企業(yè)的增值稅籌劃結(jié)論

PHARMA公司的稅負(fù)分析及籌劃建議，可以推廣至存在征退稅率差的一般生產(chǎn)型企業(yè)的出口貿(mào)易，為了降低整體的增值稅稅負(fù)，生產(chǎn)型企業(yè)可以成立一家貿(mào)易型出口企業(yè)，通過其出口產(chǎn)品；這種出口模式下，內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格的制定至關(guān)重要，定價(jià)原則是盡量降低內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格，減少生產(chǎn)型企業(yè)的毛利，擴(kuò)大貿(mào)易型出口企業(yè)的毛利，可以降低集團(tuán)整體的增值稅稅負(fù)。