會計利潤與應稅所得的差異及其影響因素分析

中國石化集團南京化學工業有限公司 朱群

一、引言

根據新會計準則規定，財務會計主要核算范圍包括收益、成本費用、利潤、資產、負債等。根據稅收法規來看，企業按照稅收法規確認收益、費用、利潤、資產、負債等。因此，遵循會計準則核算的會計利潤與按照稅法計算的應稅所得之間存在差異。

二、會計利潤與應稅所得差異的表現形式

會計準則與稅收法規的差異是普遍存在的，本章將從業務確認、計量比例、會計處理三方面分析二者之間的具體差異。

（一）業務確認層面

以預計負債處理為例

會計準則規定，必須同時符合三個條件的與或有事項相關的義務才能確認為預計負債：該業務為企業履行的現時義務；該義務的履行很可能導致與企業相關的經濟利益流出企業；該義務包涵的金額能夠可靠地計量。稅法規定，預計負債是企業尚未發生的損失，不得在計算所得稅前予以扣除。

（二）計量比例層面

以固定資產資產減值準備為例

以后年度固定資產計提折舊時，由于固定資產尚可使用年限縮短存在可能性，所以很難確定固定資產以后年度的會計折舊與稅法允許可在應納稅所得額中扣減的折舊的多少關系。若前者小于后者，則應調減應納稅所得額；若前者大于后者，則應調增應納稅所得額。但新準則規定計提減值后不可轉回，以后年度固定資產的賬面數額永遠小于計稅數額，產生的差異是暫時性的，產生遞延所得稅資產。

（三）會計處理層面

以現金資產清償債務的處理

新準則規定，債務人以低于債務賬面價值的現金清償債務時，具體會計處理為：債務人應將重組債務的賬面價值與支付現金之間的差額確認為當期收益，核算時計入營業外收入；債權人應將債權的賬面余額與收到現金之間的差額計入當期損失，科目為營業外支出。如債權人已對債權計提減值準備，應先將差額沖減壞賬準備，不足以沖減的部分，歸入當期損失。就所得稅處理辦法而言，會計處理為：債務人應將重組債務的計稅成本與支付的現金的差額計入債務重組所得，確認為當期應納稅所得；債權人應將重組債權的計稅成本與收到現金的差額計入當期債務重組損失，最后沖減應納稅所得額。

三、會計利潤與應稅所得差異的影響因素

會計準則主要反映市場經濟中企業生存和發展的經濟信息趨勢與走向。“稅收制度以規范稅款征納過程中征收和繳納的真實流量為主線”。稅收制度與會計準則的執行主體為政府和納稅人，二者行為模式不同，主要表現在以下三個方面。

（一）政府征稅的無償性和投資人回報的有償性

政府征稅的無償性即無成本補償之憂。表現在政府不僅限制成本的范圍和標準，而且限制實現的時間。與政府目標不同，投資人取得投資回報需要成本補償，通過成本方式實現資本保全，有助于防范潛在風險，減少或推遲稅賦。

（二）政府征稅的強制性和投資人回報的市場性

政府征稅的強制性解釋為通過法律手段使會計制度更適合于提前和多取得稅收收入，便支持其支出。投資人通過經營者或自身的市場運作取得投資回報，不論會計制度采取何種收入的確認和核算方法，投資收入比例是客觀的，說明投資人只能客觀清晰地核算投資收入中用于成本補償部分。

（三）政府征稅的統一性和投資人運營的獨立性

從客觀現實來看，政府不可能對一個企業制定會計準則。應實施全國基本統一的稅收政策。不同企業的經營環境各有差異，投資人運營是個別獨立的，如果兩者對會計處理的規范存在矛盾，企業日常業務會計處理應遵循會計法規的有關規定，但不能脫離稅法，要依照稅法規定對日常業務核算資料進行調整。

四、正確協調會計利潤與應稅所得的政策建議

會計利潤與應稅所得之間的差異對企業的會計業務處理、納稅申報和稅務機關的征收管理工作帶來了諸多不便，本章將從以下三個方面提出協調二者關系的政策建議。

（一）所得稅應稅收入確認選擇標準

我國所得稅的原則是效率優先、兼顧公平，而收入、費用確認標準的統一，所得稅體系中應稅收入確認標準應采用權責發生制，成本費用扣除應采用據實扣除制，差異的減少，也有利于會計信息發揮相應的作用。

（二）所得稅法律語言選擇標準

應注重核算對象與內容的載體特征，即會計語言的特征。如對于會計上的非貨幣性交易，稅法上稱為資產置換，兩者經濟內容完全一致。因而在稅收立法上，必須重視法律語言的會計化，相同的經濟內涵盡可能采用同一會計語言。

（三）法規制定部門的溝通程度

作為會計準則的制定者，要滿足會計報表的報送要求；作為稅收制度的制定者，要滿足征稅的需求，也要盡可能與會計保持一致。會計準則制定者為財政部會計司，稅收法規制定者為國家稅務總局，它們之間的溝通與合作尤其重要。

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