新會計準則對上市公司各項資產減值的影響

李月春

(山西焦煤西山煤電集團公司機電總廠)

2006年2月5日,財政部發布了《企業會計準則第8號-資產減值》,該準則借鑒了有關國際會計準則,并結合我國資產減值會計實際,對準則適用范圍,資產內容與概念,資產減值跡象判斷標準有明確的思考與運用,尤其是對上市公司各項資產減值損失的影響更為重要。

1 資產減值概述

1)資產減值的概念。從會計學角度來看,資產減值是歷史成本與可收回金額這兩種計量屬性對同一資產進行計量時所產生的計量差異,這種差異源于社會經濟環境的不確定性。當可收回金額低于資產歷史成本時,資產的賬面金額就不能反映其真實價值,二者的差額即資產減值。資產減值的本質是資產的現時經濟利益低于原記賬時對利益的評估值。

2)資產減值跡象的判斷。企業在資產負債表日應當判斷資產是否存在可能發生減值的跡象。從企業外部信息來源來看,如果出現了資產的市價在當期大幅度下跌,其幅度明顯高于因時間的推移或者正常使用而預計的下跌,企業經營所處的經濟、技術或者法律等環境以及資產所處的市場在當期或者將在近期發生重大變化,從而對企業產生不利影響,市場利率或者其他市場投資報酬率在當期已經提高,從而影響企業計算資產預計未來現金流量現值的折現率,導致資產可收回金額大幅度降低等,均屬于資產可能發生減值的跡象,企業需要據此估計資產的可收回金額,決定是否需要確認減值損失。

2 新會計準則對資產減值損失的影響

1)存貨方面。存貨是企業流動資產的重要組成部分,占有相當大的比重。不同類型的行業和不同規模的企業,其發生存貨跌價的情況不同,各企業存貨的管理技術、存貨的余額,都會影響存貨跌價準備的計提。

相對于原會計制度,新會計準則僅對存貨可變現凈值的計量基礎作了更詳細、具體的規定,其它方面與原會計制度的規定相同,所以,新會計準則對未來存貨跌價準備計提的影響不大 。但由于我國目前的資產信息和價格市場上不透明和不完善,企業難以獲得當前真實、合理的市場價格,從而很難以客觀的計量依據來確認存貨可變現凈值,這就使存貨跌價準備的計提缺乏可靠性,給上市公司進行盈余操縱提供了一定的空間。

2)金融資產方面。

a)應收款項方面。新會計準則在應收款項減值方面的規定與原會計制度相比變化很大。新會計準則將應收款項列為金融資產,對其統一采用實際利率法,按攤余成本計量。雖然應收款項的計量方法和計量屬性統一了,上市公司對新會計準則的執行,可能還是無法克服目前上市公司壞賬準備計提的隨意性。當減值跡象出現時,上市公司需要將應收款項的賬面價值減計至預計未來現金流量現值,減計的金額確認為減值損失。應收款項未來現金流量的確定,是由上市公司對每筆應收款項的金額進行估計,然后為未來現金流量確定一個數額,目前上市公司壞賬準備計提的隨意性主要體現在計提比例方面。b)投資方面。新會計準則的實施要求上市公司重新劃分投資類別,將短期投資科目當中的股票投資、基金投資以及長期投資科目當中的長期債券投資等,根據上市公司持有的意圖,管理的方式,重新劃分為交易性金融資產和持有期到期投資。由于交易性投資,持有至到期投資和長期股權投資的計量屬性及其減值損失的計量都不盡相同,所以,對投資的不同分類,會對上市公司產生不同程度的影響。當市價高于成本時,上市公司確認這項收益,改變了目前會計實務中短期投資只確認減值,不確認升值收益的情況,這就會在一定程度上造成上市公司業績的提升。

3 資產減值準則執行中存在的問題

1)資產減值準則執行中存在的問題。

a)資產組劃分困難大。資產組的劃分是資產減值后準則能否有效實施的關鍵性因素之一。但在實務中資產組的劃分存在以下三方面的問題:一是隨意性,由于資產減值準則對劃分標準并未予以明確,因此,會計人員在劃分資產組的過程中主觀隨意性較強,容易誘發盈余管理行為;二是劃分標準的模糊性,資產組的劃分標準涉及是否計提減值準備以及計提多少的問題,劃分標準的模糊性會導致不同的主體對同一資產的處理方式不同,從而影響會計信息的可靠性;三是高難度,按資產減值準則的規定,即使是上市公司的專業技術人員也很難劃分資產組,更不要說一般企業的會計人員了。b)有違成本效益原則。資產減值準則要求在對全部資產和商譽進行減值處理時,將相關的公司全部資產和商譽分配至不同的資產組,使其分配程度相當復雜,工作量大,并且分配過程往往帶有較強的主觀隨意性,更重要的一點是若不符合成本效益原則,則上市公司會在資產減值核算方法上進行簡化處理,從而使得科學方法不能合理使用,會計信息的質量大打折扣。c)增加了職業判斷的難度。在進行資產組劃分的過程中,會計人員需要考慮多方面的因素,例如資產的分布、管理、運營、處置等。而對這些因素的分析由于涉及許多技術性的問題,要求會計人員具備較高的綜合素質,通過對上市公司會計人員的調查發現,大部分上市公司的會計人員的素質并不高,因而職業判斷往往背離現實。

2)對策。

a)資產組的合理劃分要求各部門協同合作。資產組的劃分是一個復雜的問題,會計人員雖是其中的關鍵性因素,但是在具體實施過程中必須加強多方面的配合和協作,上市公司在實施資產減值準則的過程中可以要求由財務部門率先實施,其他部門要給財務部門提供各個方面的支持,只有各個部門協同合作,資產組的劃分才更具可操作性。b)完善市場經濟體制。我國目前的市場機制還不夠完善,信息還不夠公開透明,而完善的市場機制和公平、透明的信息是執行新會計準則所必須具備的,建立充分競爭的生產要素市場,尤其是房地產市場和金融交易市場,公平原則、誠信原則是獲取信息資料真實、可靠的保證,因此,必須建立公平、誠信的交易規則體系,使得新會計準則的執行更具操作性和可靠性。c)提高會計人員的綜合素質。資產減值的確認和計量對會計人員的綜合素質要求較高,除了要有扎實的專業素質,還需要有較強的綜合分析,判斷能力,以及豐富的企業管理經驗,掌握生產技術,統計預測等方面的技能。資產減值的實施提高了我國會計信息的質量,但是也對企業會計人員的素質提出了更進一步要求,只有不斷地提高會計人員的專業素質及加強相關綜合技能的培訓,才能使新會計準則在我國更好地推行。