借鑒國外經驗，構建適合我國國情的綠色稅收體系

李克橋，楊 杰

（1.保定職業(yè)技術學院，河北 保定 071000；2.河北軟件職業(yè)技術學院，河北 保定 071000）

建立循環(huán)經濟是我國21世紀的戰(zhàn)略決策，作為經濟改革的尖兵，稅制體系的改革必須體現國家的可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略，堅持科學發(fā)展觀，借鑒國外先進經驗和理念，形成我國獨具特色的綠色稅收體系。

一、國外的綠色稅收體系簡介

（一）瑞典的綠色稅收體系

瑞典的綠色稅收規(guī)模大、種類多且獨具特色。其綠色稅收體系主要包括能源稅和與環(huán)保相關的其他稅種兩部分。

瑞典對能源的征稅包括多種形式，主要有一般能源稅、二氧化碳稅、硫稅、汽油和甲醇稅、里程稅、機動車稅等。除了能源稅，瑞典其他含有綠色成分的稅種，還包括對飲料容器、化肥和農藥、電池的征稅等。

（二）美國的綠色稅收體系

美國是世界上最大的能源消耗國，在經濟發(fā)展過程中走了一條“先污染、后治理”的彎路。不過，隨著環(huán)境治理的需要，美國已經逐步建立了比較完整的綠色稅收體系。在美國，與環(huán)境保護相關的稅種包括開采稅，對損害臭氧的化學品征收的消費稅，汽油稅，對固體廢棄物處理的征稅。除了上述具有環(huán)保功能的稅種外，美國對資源環(huán)境保護還體現在稅收優(yōu)惠政策上，主要包括直接稅收減免、投資稅收抵免、加速折舊等稅式支出措施。事實證明，美國的綠色稅收政策成效是比較顯著的，值得我國在完善綠色稅收體系時加以借鑒。

（三）日本的綠色稅收體系

日本作為能源匱乏與能耗較大的國家，在建立資源“循環(huán)型社會”理念的指導下，形成了世界上最復雜的綠色稅收體系。日本的綠色稅收體系包括資源稅和環(huán)境稅兩大稅系，其中，資源稅系包括石油消費稅、道路使用稅、液化氣稅、二氧化硫稅。環(huán)境稅系包括車輛稅、機動車輛噸位稅等。日本政府在設立眾多綠色稅種的同時，也采用了一系列的稅收優(yōu)惠措施，以促進資源的有效利用，如定期稅收減免，減免固定資產稅再加一定比例的減免，普遍退稅加特別退稅，在原有折舊率的基礎上再增加比例不等的特別折舊率等等。這些措施有力地調動了企業(yè)對環(huán)保設備進行投資的積極性。

二、國外綠色稅收體系的借鑒意義

（一）建立綠色稅收體系要因地制宜、循序漸進

綠色稅收體系的建設應根據不同國家的經濟發(fā)展規(guī)模、資源開發(fā)利用情況、國土面積、人口總量、環(huán)境污染程度區(qū)別對待，比如，美國和瑞典相比，不僅涉及綠色環(huán)保的稅種不同，就是同一稅種，稅負的差異也較大。即便是在同一國家，不同時期的綠色環(huán)保稅收所占的比重也不相同，這說明環(huán)境污染的治理作為一種地區(qū)性的公共產品，其成本不是固定不變的。

（二）綠色稅收體系的構建應堅持與其他措施相配合

從建立綠色稅收體系的國家來看，沒有一個國家采用單一的手段解決其所面臨的環(huán)境問題，相反，各國越來越強調不同手段的相互協(xié)調配合。

首先，稅收手段與法律手段相配合。在建立綠色稅收體系的同時，要與本國相關環(huán)保立法進程相配合。縱觀建立綠色稅收體系的國家，無一不在完善綠色稅收體系的同時，建立相應的環(huán)境保護法、能源法等法律法規(guī)，為綠色稅收體系的建立保駕護航。其次，稅收管制手段與其他管制手段相配合。由于“收費”政策制定靈活、簡便易行，并且符合“污染者付費”原則，可以隨著污染程度的變化不斷對征收標準進行調整。因此，很多國家在建立綠色稅收體系的同時，并沒有取消與環(huán)境有關的收費制度，而是在環(huán)保措施中采用“以稅收為主、收費為輔”的原則。

（三）按照稅收中性原則科學建立綠色稅收體系

對國外建立綠色稅收體系的情況分析，大多數國家稅制的建設堅持了科學合理的原則，推行稅收中性政策。所謂“稅收中性”，是指稅收制度和稅收政策不干預經濟活動和資源配置，稅收對一切經濟活動的影響都是中性的。

綠色稅收體系是一個整體工程，在構建環(huán)保節(jié)約型社會的同時，需要對稅制進行全面調整。而將環(huán)境保護原則納入稅收的基本原則，強調綠色稅收應該發(fā)揮主要作用，并不意味著在以后的稅收體系建設中，主體稅種要放在環(huán)保稅、資源稅等綠色稅種身上。西方發(fā)達國家雖然設置了許多專門的綠色稅種，但是都不是主體稅種。

（四）綠色稅收的資金應堅持專款專用

綠色稅收作為一種特定行為目的稅，其稅收資金應作為專項資金，實行專款專用制度。做到綠色稅收的專款專用，將征收的綠色稅金在某種意義上以服務、公用設施、撥款以及其它資助等可以“看見的形式”，“返還”給納稅人，這種分配對于污染者和環(huán)保團體等社會公眾來說，都非常明確，具有透明性。所以，資金的專項使用極大地加強了綠色稅收在政治上的可接受性，對于環(huán)境保護和污染治理有著重要意義。

（五）通過建立環(huán)保聯(lián)動機制，以提高全民的參與意識

從對未來世界經濟的發(fā)展分析看，要使環(huán)保措施得以推行，還必須全民動員、全民參與。發(fā)達國家綠色稅收體系成功的實踐證明，通過立法、宣傳教育，可以增強全社會的環(huán)保意識和納稅意識，有助于綠色稅收的征收管理，這方面做得好的仍然是美國。美國通過廣泛的宣傳教育，增強了公民的環(huán)保和納稅意識，將主要由政府重視的環(huán)保工作變成了全民參與、人人重視的環(huán)保事業(yè)，并且通過完善的環(huán)保立法，使稅收等經濟政策均能嚴格依法執(zhí)行，大大減少了偷逃稅款的現象。

三、構建我國綠色稅收體系的基本對策

（一）強化現行稅收體系中的綠色成分

1.增強資源稅的環(huán)境保護功能

資源稅的開征，不僅要將資源級差地租和絕對地租納入到稅額中，而且還要將資源開采產生的環(huán)境成本考慮進來，從而防止一般資源及不可再生資源的過度耗費。具體來說，在資源稅的改革中，應從以下幾方面入手：

首先，擴大資源稅的征收范圍，除了礦產資源產品和鹽，還應該將那些必須加以保護開發(fā)和利用的資源，如森林、草原、灘涂、淡水和地熱等，也列入征收范圍。其次，把現行資源稅的差別幅度稅額改為差別幅度比例稅率，稅負會隨著資源價格的上漲而增加，起到稅收“內在穩(wěn)定器”的作用，實現對納稅人的有效調節(jié)。第三，調整計稅依據，由現行的以銷售量和自用數量為計稅依據，調整為以產量為依據推定的市場售價，對部分資源產品采用加成征收的辦法。第四，實行適當的“費改稅”，將現在部分資源性收費如礦產資源管理費、林業(yè)補償費、育林基金、林政保護費、電力基金、水資源費、漁業(yè)資源費等也并入資源稅。

2.加大消費稅的環(huán)境保護功效

現行的消費稅從理念上重點強調的是“調整消費結構，引導消費方向”，所以，現行的消費稅雖然客觀上具有一些環(huán)保功效，但力度不夠，在改革時，應注重以下幾個方面：

第一，擴大消費稅的征稅范圍，將浪費資源的一次性紙尿褲、飲料容器、高檔建筑裝飾材料等能耗大的消費品，以及破壞環(huán)境的煤炭、電池、一次性塑料包裝物及會對臭氧層造成破壞的氟利昂產品，列入消費稅的征收范圍。第二，提高部分應稅消費品的稅率，對鞭炮焰火、白酒等危害社會環(huán)境、人類健康的消費品以及一次性木筷、實木地板等浪費資源的消費品，有必要提高至少一倍的幅度。

3.強化城市維護建設稅的環(huán)保作用

目前，城市維護建設稅是在綠色環(huán)保方面發(fā)揮作用的唯一實行專款專用的稅種，但是，由于該稅屬于附加稅，難以發(fā)揮獨立稅種的功能。因此，城市維護建設稅今后要在以下幾方面進行完善：

第一，擴大本稅的征收范圍，應將城市維護建設稅改為城鄉(xiāng)維護建設稅，把范圍由城鎮(zhèn)擴大到鄉(xiāng)村，以有效遏制環(huán)境污染企業(yè)從大城市轉入中小城市，從城鎮(zhèn)轉入農村。第二，改變該稅作為附加稅的性質，使其真正成為獨立的正稅，有稅法自身規(guī)定的征稅范圍、納稅人、稅率、計稅依據、稅收減免等要素。第三，提高稅率。在改變本稅的屬性之時，提高一些方面的稅負，一種情況是提高在鄉(xiāng)村的企業(yè)的稅率，另一種情況是提高環(huán)境污染嚴重的企業(yè)的稅率。

（三）豐富綠色環(huán)保稅收優(yōu)惠政策的內容

環(huán)保產業(yè)具有“高投入、低收益”的特點，如果完全按照市場經濟原則配置資源，很難保證納稅人愿意投資，此時政府就要代表公眾進行投入，如果國家財力不足，可以采取適當的稅收優(yōu)惠政策，引導非國有資本進入環(huán)境保護產業(yè)領域。

1.增加增值稅的稅收優(yōu)惠方式

首先，資源綜合利用采用即征即退的優(yōu)惠政策，應該適當延長年限，同時增加先征后退、先征后返等優(yōu)惠措施。其次，對生產并出售環(huán)境保護、節(jié)能節(jié)水、安全生產的產品、設備、儀器及用于生產環(huán)保設備的材料、零部件等給予一定的增值稅減、免稅優(yōu)惠。再次，在2009年我國全面實行消費型增值稅以后，對購進環(huán)保設備的進項稅額抵扣制已經沒有優(yōu)勢，也不能體現對該行為的鼓勵，可嘗試采用加成抵扣的方式，也就是說，為了鼓勵納稅人采購治污、防污、節(jié)能環(huán)保的設備，可以按購進設備所載進項稅額的1.5倍或兩倍抵扣進項稅額。最后，為促進環(huán)保科研成果向現實生產力的轉化，對具備環(huán)保科研成果的中間試驗產品免征增值稅。

2.擴大企業(yè)所得稅的稅收優(yōu)惠范圍

在企業(yè)所得稅對資源利用、節(jié)能環(huán)保等采取“三免三減半”、“減計收入”、“投資抵免”等優(yōu)惠措施的同時，可以嘗試增加以下稅收優(yōu)惠政策：

第一，對納稅人為防治污染而調整產品結構、改進工藝、改造設備等發(fā)生的投資，給予再投資退稅的優(yōu)惠政策，投資退稅比例視國家對該產業(yè)或行業(yè)的重視程度而定。第二，對環(huán)保示范項目的固定資產實行縮短折舊年限、加速折舊的辦法，同時增加10%～20%的特別折舊率。第三，對使用節(jié)能環(huán)保技術等無形資產的納稅人，采用縮短攤銷年限、加速攤銷的辦法。第四，對納稅人改進技術和工藝，改善環(huán)境所發(fā)生的費用達到一定標準的，可以在應納稅所得額中加以扣除，以體現對資源充分利用的獎勵和補償。第五，準許納稅人對我國境內環(huán)保事業(yè)的捐贈在所得稅前全額扣除。

（四）建立環(huán)境保護稅基本思路

環(huán)境保護稅作為獨立發(fā)揮保護環(huán)境、節(jié)約資源作用的稅種，筆者在廣泛調查研究的基礎上，吸收借鑒他人的成果，從以下幾個方面提出一些建議。

1.稅種的設計

實行稅費改革，征收環(huán)境稅，是我國改革和規(guī)范稅制，以經濟手段治理污染和保護環(huán)境的必然選擇。根據發(fā)達國家的經驗，環(huán)境保護稅分為兩種形式。一種是分散型，即設置多個專門稅種，每個稅種有獨立的稅種名稱，如垃圾稅、水稅、噪音稅、二氧化碳稅等；二是集中型，即只設置一個稅種，名稱就叫環(huán)境保護稅，在該稅下面根據征稅對象設置不同的稅目。出于便于征收、利于調整、資金專用的目的，筆者傾向于集中型模式。

2.納稅人的設計

根據“污染者付費”、“使用者付費”、“受益者付費”的原則，從理論上講，凡是在我國境內從事生產、經營活動并取得收入的經濟主體，無論是單位還是個人，都應成為環(huán)境保護稅的納稅人。但是，為了便于控制稅源和征收管理，在環(huán)境保護稅開征初期，可考慮只對從事應稅排污行為和生產應稅包裝物的企事業(yè)單位和個體經營者以及生產經營導致間接污染環(huán)境的消費品、其他污染產品、設施的單位和個人征收環(huán)境保護稅，對行政事業(yè)單位和居民個人暫緩征收。

3.課稅范圍的設計

根據國際經驗，環(huán)境保護稅的課征范圍包括直接污染環(huán)境的行為和在消費過程中會造成環(huán)境污染的產品。鑒于我國缺乏環(huán)境保護稅的設計和征管經驗，本著循序漸進的原則，在初期階段主要把對象定位在“三廢”方面，即廢水、廢氣、廢渣，待時機成熟，再開征噪音稅等，最終形成的課稅范圍應包括污水、固體廢物、垃圾、廢氣、噪音等幾個方面。

4.計稅依據和稅率的設計

從理論上說，稅率的制定具有分配和調節(jié)兩個功能。因此，在設計環(huán)境保護稅的稅率時，一定要使兩個功能得到兼顧，注意以下問題：

第一，稅率的高低要合適。如果稅負過重，會降低本國企業(yè)的國際競爭力，抑制經濟發(fā)展的動力，不利于可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略的實施。稅率形式以實行定額稅率為主，兼顧差別比例稅率、累進稅額多種形式。一般情況下，污染的程度與排放量有關，與企業(yè)的價值量無關，所以，計稅依據宜采用從量稅，較少采用從價稅。另外，由于各地的經濟發(fā)展程度、氣候條件、人口密度以及環(huán)境清潔度的要求不同，同量污染造成的邊際危害也不同，因此不一定要求各地統(tǒng)一稅率，而是應該因地制宜，實行差別稅率。

第二，在計稅依據設計時，要考慮污染的范圍、污染物的生命周期、污染源的監(jiān)測成本和實際操作的可行性等。稅基一般有三種：污染物排放量、污染性企業(yè)的產量和生產要素或消費品中包含的污染物數量。對于廢氣和廢水，可以以煙塵和有害氣體排放量及有害氣體濃度、空氣質量級別，或污水所含的污染物的成分濃度及排放量為依據設置累進稅額。對垃圾征稅可以分為兩類：一類是以家庭為單位，按家庭成員的多少定額征收；另一類是以經濟組織為單位，可按其廢物種類和不同處理方式設置稅目，規(guī)定有差別的定額稅率；對能源稅可根據不同污染物的性質及影響分別制定不同的比例稅率。

5.征收管理政策的設計

在環(huán)境保護稅的設計上，從利于征收管理方面看，應注意以下問題：

第一，稅收資金的使用問題，嚴格實行專款專用制度，全部用于環(huán)境保護方面的支出。第二，該稅的管理權限問題，將環(huán)境保護稅作為中央與地方共享稅，由中央和地方共同管理，其分成比例為全國性環(huán)境治理與區(qū)域性環(huán)境治理投資比例。上繳中央部分可用于全國性的新能源開發(fā)、水利開發(fā)、荒漠治理、植被綠化等，用于自然環(huán)境的治理。而地方部分可用于本地區(qū)的環(huán)境和生態(tài)保護工程及城市環(huán)保公共設施。第三，對于環(huán)境保護稅的征收管理，應該由中央統(tǒng)一領導，同時調動地方積極性。具體地說，該稅應有國家稅務局負責征收，而后按規(guī)定比例對地方進行返還。第四，鑒于環(huán)境保護稅的制度設計和征收管理涉及諸多環(huán)保科技問題，所以，在該稅種的立法乃至征收管理過程中,稅務部門應加強與環(huán)境保護部門的聯(lián)系與協(xié)作。

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