集群經濟下的作業(yè)成本管理研究

黃慧芳

一、產業(yè)集群的優(yōu)勢

（一）產業(yè)集群具有外部經濟性的優(yōu)勢

集群內的企業(yè)可以從專業(yè)分工和協(xié)作中分享到高效率以及由此帶來的外部規(guī)模經濟和范圍經濟。從公共產品的供給來看，公共產品的社會供給具有在空間上集中的特點，而企業(yè)的社會生產條件即基礎設施就是具有這種特征的公共產品，它包括公路、橋梁、碼頭、機場、車站和供電、供水、通訊等系統(tǒng)。企業(yè)聚集可以共享這種社會生產條件，減少對基礎設施要求的復雜性，從而節(jié)約建設基礎設施的費用。其次，從中間產品的提供來看，企業(yè)聚集可以共享輔助行業(yè)提供的專門服務。這種輔助行業(yè)主要是指提供工具、原材料和運輸服務等中間產品的行業(yè)。由于輔助行業(yè)或者采取了高度專門性質的機械，或者是采取了生產或服務專門化的方式，所提供的中間產品的單位成本是低廉的，而如果在一定地區(qū)沒有較多的同類企業(yè)，專門提供這樣的服務是不值得的。另外，從公共服務的需求來看，公共服務在企業(yè)聚集中也起到了重要的作用，如廣告、經濟咨詢服務、法律服務、金融服務、公共教育等。以企業(yè)發(fā)展過程中所需要的金融服務業(yè)為例，企業(yè)聚集在金融機構密集的地區(qū)，就可以通過共享銀行及險代理服務來利用規(guī)模經濟。

（二）產業(yè)集群可以降低交易費用

集群內企業(yè)分工逐步細化，可以專注于某一產品或某一工藝、工序的生產、創(chuàng)新，從而可以提高勞動生產率和降低管理費用，提升分工速度與分工水平，降低生產費用和交易費用。產業(yè)集群會因地緣、人緣和業(yè)緣而形成多樣的信息溝通機制和網絡，這樣，可以促進產業(yè)內技術擴散、交流合作、資源共享等機制的生成，有利于吸引、創(chuàng)造富有競爭力的人力資源、新材料、新技術、新設備、新知識、資本和基礎設施等生產要素。而且，產業(yè)集群區(qū)域內的企業(yè)之間、企業(yè)與機構之間相互非常熟悉，業(yè)務上又有關聯(lián)，因此，集群內企業(yè)之間、企業(yè)與中介支持機構之間必然具有較高的交易頻率，而從經濟學的角度出發(fā)，交易頻率越高，相應的交易風險就越低，更容易形成競爭合作型的生產體系。在大多數(shù)情況下，產業(yè)集群區(qū)域內的企業(yè)都有著抑制自身機會主義傾向的內在激勵，使得因投機而導致的不確定性大大降低，企業(yè)之間的信任度大大增加，為預防對方的機會主義傾向而增加的交易費用得到了較大程度的節(jié)約。不僅如此，由于在一定區(qū)域內集中了大量的同類型企業(yè)，因此具有合作關系的任何一方都可以相對低廉的費用更換合作對象，從而使地理位置固定而產生的資產專用性大幅度降低，又由于同類專用物理資產的交易集中在一個較小的空間，企業(yè)之間相互競爭弱化交易的資產專業(yè)性程度，從而造成要求投資與專用性物理資產的企業(yè)維持與原企業(yè)的交易關系不具有必然性，完整的產業(yè)集群也會放大或加速國內市場競爭時生產要素的創(chuàng)造力，以及產業(yè)集群區(qū)域的知名度或區(qū)域形象。因此，資產專用性程度的降低，減少了交易雙方壟斷局面出現(xiàn)的可能性，從而節(jié)約了大量的交易費用。

（三）產業(yè)集群具有組織制度優(yōu)勢

這主要表現(xiàn)為，產業(yè)集群從整體上說是介于企業(yè)與市場之間的一種新型的空間組織形態(tài)，它具有一種特定的制度意義：微觀層面有規(guī)范的合約和產權關系，宏觀層面有政治、社會與文化的因素。集群中盛行著誠信與合作的文化氛圍，促進著社會資本的形成和積累，集群內企業(yè)合約簽訂和執(zhí)行的交易成本較小。產業(yè)集群相對松散的網絡組織結構有利于成員企業(yè)保持規(guī)模經濟和范圍經濟優(yōu)勢，從而使集群實現(xiàn)產業(yè)規(guī)模經濟效應和企業(yè)規(guī)模經濟效應的兼容以及規(guī)模經濟效應和范圍經濟效應的交融。而且作為制度的重要供給者，政府會通過政策制訂選擇合適的企業(yè)進駐，維護集群秩序，并通過特定產業(yè)政策來促進集群發(fā)展。產業(yè)集群出現(xiàn)后，為尋求最大生產效益，一個國家的經濟資源會遠離單打獨斗的產業(yè)，改為向產業(yè)集群集中。當一國產業(yè)的國際化程度越高，資源流向這個產業(yè)集群的速度也會越快，因此，無論個別產業(yè)還是產業(yè)集群，都是凝聚國家競爭優(yōu)勢的基地。

（四）產業(yè)集群具有競合機制優(yōu)勢

一方面集群內部各主體之間具有強烈的合作發(fā)展的傾向，企業(yè)間的前向、水平、后向聯(lián)系，企業(yè)與互補、基礎設施輔助性企業(yè)間，以及企業(yè)與行業(yè)協(xié)會、大學等中介支撐機構之間明確自愿合作的意愿非常主動，這種合作機制的產生是基于共同的利益追求。另一方面，產業(yè)集群的形成和擴大刺激產業(yè)內企業(yè)間的競爭，促進產業(yè)內的廠商追求高質量的產品和服務，提高整體產業(yè)的競爭效率，激發(fā)產業(yè)及其相關產業(yè)的升級和創(chuàng)新動力。通過既有競爭，又有合作的競合機制，集群內的企業(yè)對于集群整體競爭優(yōu)勢的依賴以及尋求自身發(fā)展的壓力使得群內企業(yè)處于不斷的競合博弈，企業(yè)和機構可以在金融、研發(fā)、銷售、培訓等各方面，實現(xiàn)高效的網絡化的互動和合作。

競爭與合作是集群內企業(yè)獲得長期競爭優(yōu)勢的一種行為方式。產業(yè)集群把競爭從單個行為主體之間提升到更大的群體之間，集群內行為主體的內部競爭是嵌在更大的競爭之中，所以集群內企業(yè)對大競爭的需求可以減弱內部摩擦，加強合作的傾向。集群內企業(yè)之間存在連帶關系，當企業(yè)在某項目合作受益時，他不愿意在此項目中欺騙同一合作伙伴，因為這樣將遭受合作伙伴的報復而損害它在其他項目的利益。雖然集群內企業(yè)對于集群整體競爭優(yōu)勢具有依賴性，但由于現(xiàn)實中經濟人假設的客觀合理性，集群內經濟行為個體關心的仍然是自身利益的獲得，且由于地理空間上的接近性，導致競爭壓力增加，集群內企業(yè)總有足夠的競爭動機，以期望在競爭中獲益。這樣，由于單個企業(yè)對集群整體優(yōu)勢的依賴和尋求自身發(fā)展利益最大化的動力，使得集群內企業(yè)處于不斷變化的競爭與合作博弈中。一方面，具有相同業(yè)務的企業(yè)彼此競爭，提高企業(yè)間稀缺資源的配置效率。另一方面，企業(yè)彼此間又進行合作，促進技術的轉移、新業(yè)務的形成和公共設施的共享。在動態(tài)的競爭與合作博弈中，集群內企業(yè)在競爭中獲利的同時，集群的整體競爭優(yōu)勢也得到加強。

（五）產業(yè)集群能夠促進學習和創(chuàng)新

由于地理上的集中性，且企業(yè)之間的協(xié)作關系緊密，產業(yè)集群內的新技術、新工藝、以及市場信息、管理方法等新知識，會在一定時間內傳遞到區(qū)域內的其他企業(yè)之中，由此形成知識的溢出效應，獲得“學習經濟”，增強創(chuàng)新能力。而集群可以為企業(yè)提供交換非編碼知識和信息的機制，通過個人面對面的接觸和交往，獲得相應的信息和知識。顯而易見的是，這些知識的溢出和傳播，是與企業(yè)在空間上的距離成反比的，在空間上集聚的企業(yè)更容易獲得正效應，而一旦離開這個產業(yè)集聚區(qū)就會迅速喪失。任何企業(yè)都不可能在所有的技術創(chuàng)新資源中都擁有絕對優(yōu)勢，即使是同一類型的資源，在不同的企業(yè)也會表現(xiàn)出很強的異質性，而產業(yè)集群的技術創(chuàng)新能夠有效的縮小中小企業(yè)在創(chuàng)新資源方面的不足，又通過個體競爭能力的提高，實現(xiàn)集群合力的增長，從而構成了產業(yè)技術創(chuàng)新資源互補的物質基礎。不僅如此，產業(yè)集群也幫助產業(yè)克服內在慣性與僵化、破解競爭過于沉寂的危機，進而將這些現(xiàn)象轉為競爭升級。它會使產業(yè)不斷進行多元化嘗試，信息流通的速度加快，新的思考觀點不斷冒出，而上游、下游或相關產業(yè)擴散效益不斷產生。產業(yè)集群的角色是促使一個國家內部的“外行人”跳入產業(yè)內發(fā)展新形態(tài)競爭。

二、作業(yè)成本法的機制原理與特點

（一）作業(yè)成本法的基本概念

1.作業(yè)。“作業(yè)”是作業(yè)成本法下最基本的概念，是進行作業(yè)成本計算的核心和基礎。一般認為，作業(yè)是企業(yè)為了提供一定產量的產品或勞務所消耗的人力、技術、原材料、方法和環(huán)境的集合體。通俗地講，作業(yè)也就是基于一定目的、以人為主體、消耗一定資源的特定范圍的工作。常見的作業(yè)可以分為以下四類：單位作業(yè)（uultactivity）、批別作業(yè)（batchactivity）、產品作業(yè)（productactivity）、維持性作業(yè)（sustainingactivity）。

2.作業(yè)鏈和價值鏈概念。通過對作業(yè)的分類，對作業(yè)中心的選擇，對作業(yè)成本庫的歸集，可以發(fā)現(xiàn)：現(xiàn)代企業(yè)實際上就是一個為了滿足顧客需要而建立的一系列前后有序的作業(yè)集合體，這個有序的集合體，被專家們稱為“作業(yè)鏈”（activityChain），與“作業(yè)鏈”相關的概念是“價值鏈”。價值鏈是指開發(fā)、生產、營銷和向顧客交付產品和勞務所必需的一系列作業(yè)價值的集合，或者指伴隨著作業(yè)轉移的價值在轉移過程中全部價值的集合。按照作業(yè)成本法的原理“，產品消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源”的思想，可以理解為如下的關系：由投入到產出的過程，也就是一系列作業(yè)構成作業(yè)鏈的過程，每完成一項作業(yè)消耗一定量的資源，同時又有一定價值量的產出轉移到下一個作業(yè)，作業(yè)的轉移伴隨著價值的轉移，最終的產出是全部作業(yè)集合而成作業(yè)鏈的最終結果，也是全部價值集合而成價值鏈的最終結果。因此，可以說，作業(yè)鏈的形成過程也就是價值鏈的形成過程。價值鏈是分析企業(yè)競爭優(yōu)勢的根本思路，它緊緊地與服務于顧客需求的作業(yè)鏈相聯(lián)系，是作業(yè)鏈的貨幣表現(xiàn)。

3.成本動因。成本動因是作業(yè)成本法的核心范疇，它是解釋發(fā)生作業(yè)成本特性的計量指標；是聯(lián)系產品、作業(yè)、資源的中介因素；是作業(yè)成本的計算依據(jù)，可以揭示作業(yè)消耗資源的大小；是成本形成的起因，是構成成本結構決定性的因素。成本動因是作業(yè)的量化標準，它重在揭示具體的成本驅動因子。在生產過程中，成本動因往往都隱藏在生產流程的背后，因此需要專門的人員去研究才能發(fā)現(xiàn)它。從作業(yè)成本法的核算角度出發(fā)可以將成本動因分為資源動因和作業(yè)動因。（1）資源動因（resourcedriver）。資源動因是衡量作業(yè)與資源消耗量之間關系的計量標準，它是將各項資源費用歸集到各個作業(yè)的依據(jù)，反映的是作業(yè)與資源之間的關系。（2）作業(yè)動因（actiVitydriver）。作業(yè)動因是作業(yè)發(fā)生的原因，是將不同作業(yè)中歸集的成本分配到產品中的依據(jù)，也是將資源消耗與最終產品產出溝通的中介。

（二）作業(yè)成本法的計算原理

作業(yè)成本法就是將間接費用的分配標準按照成本動因進行進一步的細化，打破傳統(tǒng)成本核算方法只依靠單一數(shù)量分配標準的模式。從而提供比傳統(tǒng)成本核算模式更加準確的成本核算信息。

作業(yè)成本法建立在“作業(yè)消耗資源，產品消耗作業(yè)”的前提上。因而作業(yè)成本計算的基本原理可以概括為：依據(jù)不同成本動因設置作業(yè)成本庫，再分別以各種產品消耗的作業(yè)量分擔該成本庫中的作業(yè)成本，然后，分別匯總各種產品的作業(yè)總成本，計算各種產品的總成本和單位成本。所以可以看出，作業(yè)成本法是著眼到作業(yè)上，依據(jù)產品消耗作業(yè)的數(shù)量歸集產品的總成本。

依據(jù)上面作業(yè)成本法的基本原理，作業(yè)成本法的實施步驟如下：第一步，確認主要作業(yè)和作業(yè)中心并構建作業(yè)成本庫。一個作業(yè)中心就是生產程序的一個部分。例如，原材料加工車間就是一個作業(yè)中心，這個車間里面所有的生產流程可以定義為不同的作業(yè)，而把這個車間消耗的資源費用歸集起來就構成該作業(yè)中心的作業(yè)成本庫。第二步，將歸集起來的資源分配到各個作業(yè)中心的作業(yè)成本庫中。該步驟要依據(jù)資源動因確認每個成本中心的資源耗用量。資源動因就是資源消耗量與作業(yè)量之間的關系，它是該步驟分配的基礎。第三步，計算作業(yè)產出的總成本和單位成本。該步驟將各個作業(yè)中心的成本分配到最終產品或者產出或者勞務上。例如，原材料加工車間加工出來某材料，依據(jù)原材料加工過程中耗用的沖壓、機器加工等作業(yè)，將各個作業(yè)成本庫按照作業(yè)動因分擔到該材料中，計算出該原材料總成本和單位成本。

三、集群經濟下作業(yè)成本法成本管理優(yōu)勢

（一）成本核算方面：

1.作業(yè)成本法拓寬了成本核算的范圍，符合集群經濟網絡化的特點。產業(yè)集群使得采購、生產、銷售、顧客等相關環(huán)節(jié)共處一地。集群環(huán)境下，企業(yè)成本研究的視角從企業(yè)內部擴展到企業(yè)集群環(huán)境。作業(yè)成本法把作業(yè)、作業(yè)中心、顧客和市場納入了成本核算的范圍，形成了以作業(yè)為核心的成本核算對象體系，不僅核算產品成本，而且核算作業(yè)成本和動因成本。這種以作業(yè)為核心而建立起來的，由多維成本對象組成的成本核算體系，可以抓住資源向成本對象流動的關鍵，便于合理計算成本，有利于全面分析企業(yè)在特定產品、勞務、顧客和市場及其組合，以及各相應作業(yè)上盈利性的差別。

2.產業(yè)集群是一個由各個相關組織通過內部的合作與分工以及相互的依存關系形成一個完善的系統(tǒng)。這種高度的分工與合作關系下，隨著自動化程度不斷提高，人工工時日益減少，制造費用在產品總成本中所占比例逐漸提高，應用作業(yè)成本法可以提高相對準確的成本信息。集群經濟下，若還沿用傳統(tǒng)成本法，假如所有的間接費用都與直接人工或機器工作小時或產出數(shù)量有關，并以這些項目的數(shù)量為依據(jù)分配間接費用，會導致間接費用分攤的嚴重失真，使得產量高，復雜程度低的產品成本高于其實際成本，而產量低、復雜程度高的產品成本又低于其實際發(fā)生成本，造成產品成本的極度扭曲。作業(yè)成本法從成本對象與資源耗費的因果關系著手，根據(jù)資源動因將間接費用分配到作業(yè)，再按作業(yè)動因將作業(yè)計入成本對象，從而揭示了資源與成本對象的真正“一對一”本質聯(lián)系。作業(yè)成本計算分配基礎的廣泛化是間接費用的分配更具精準性和合理性，提供了相對準確的成本信息。

（二）成本管理方面：

1.集群經濟下，作業(yè)成本信息可以有效的改進企業(yè)戰(zhàn)略決策。產業(yè)集群由于地理上的集中，使得產品信息傳播非常快，這時候決策的合理性是非常重要的，而決策合理性的基礎是成本計算的科學性。在作業(yè)成本計算法下，由于間接成本不是均衡地在產品間分配，而是通過成本動因追蹤到產品，因而有助于改進產品定價決策，并為是否停產老產品，引進新產品和指導銷售提供準確的信息。除定價、資源分配及優(yōu)化產品組合決策之外，作業(yè)成本信息也有助于競爭對手的“價格-產量”決策做出適當反應。所以說作業(yè)成本法不僅僅是一種先進的成本計算方法，也是管理咨詢服務的工具。

2.集群經濟下，應用作業(yè)成本法更有利于預算與成本控制。集群內企業(yè)分工逐步細化，成本的預算和控制須透過作業(yè)點來實施。作業(yè)成本法對于傳統(tǒng)的成本性態(tài)分析進行了擴展，認為引起成本變動的動因絕不僅僅是產量，間接費用在產出量不變時也有可能發(fā)生變動。作業(yè)成本法的本質就是要確定分配間接費用的合理基礎——作業(yè)，引導管理人員將注意力集中于發(fā)生成本的原因——成本動因上，改變管理人員僅關注成本本身的思想。在該方法下，認為企業(yè)就是為最終滿足顧客需要而設計的一系列作業(yè)的集合體，這其中一系列的作業(yè)連接就構成了作業(yè)鏈。每一作業(yè)的完成都將會消耗一定的資源，而每一作業(yè)的產出又將會形成一定新的價值，轉移到下一個作業(yè)，按此推移，直到最終把產品提供給顧客。企業(yè)的最終產品是企業(yè)內部一系列作業(yè)的集合體，它凝聚了在各個作業(yè)鏈上形成的最終轉移給顧客的價值。而在企業(yè)內部的一系列作業(yè)中，有的作業(yè)能夠增加轉移給顧客的價值，也有的作業(yè)則不增加轉移給顧客的價值。作業(yè)成本計算過程反映了成本產生的前因后果，使成本與作業(yè)、產品聯(lián)系明晰化，通過作業(yè)業(yè)績衡量，識別企業(yè)戰(zhàn)略的成本分布狀況，從而與作業(yè)功能結合，選擇成本控制重點；利用產品與作業(yè)之間的關系識別作業(yè)的增值性，盡量消除不增加價值的作業(yè)或盡量減少其資源的消耗。對于可增加價值的作業(yè)，也要盡可能減少完成每一作業(yè)的資源消耗。在作業(yè)成本管理中，其目標就是通過這樣一種做法將能夠起到事前預算控制的作用，克服了傳統(tǒng)成本控制強調事后控制的缺陷：通過作業(yè)成本動因與消耗定額的對比進行成本控制，確定成本控制責任制，成本控制點更多而且更具有針對性。作業(yè)成本控制不僅能降低傳統(tǒng)成本法下的可控成本，也可降低不可控成本，從而大幅度降低企業(yè)的成本。

3.作業(yè)成本法可以改進業(yè)績的評價。在作業(yè)成本法下，對不同的間接費用分析出與其相應的各種成本動因，因此，通過作業(yè)成本的計算和有效控制，將能夠克服傳統(tǒng)的以產量為基礎的成本系統(tǒng)中間接費用責任不清的缺陷，使許多在傳統(tǒng)方法下不可控的間接費用在作業(yè)成本法下變成可控的，也將使得各間接費用責任清晰，這對于評價企業(yè)內部各部門的業(yè)績將會有一定的改進作用。此外，由于作業(yè)成本法能夠提供較為準確的成本信息，通過該法計算出的成本也是比較精確、實際的成本，因此，從這一方面來說它也能改進企業(yè)的業(yè)績評價。

4.集群經濟下應用作業(yè)成本法，成本管理更精細。其一、作業(yè)成本法通過對成本動因的分析，揭示了資源耗費、成本發(fā)生的前因后果，指出了對企業(yè)供、產、銷各個環(huán)節(jié)的基本活動進行改進與提高的途徑，使管理深入到作業(yè)水平。其二，適應企業(yè)面臨的買方市場環(huán)境的特點，是一種“以顧客為中心”的管理思想，將及時滿足不同顧客需要放在首位。其三、更注意過程管理。將管理的重點由產品成本的結構轉向作業(yè)成本形成原因。從作業(yè)成本法原理可知，產品成本的高低不僅與其消耗的作業(yè)量大小有關，還與每種作業(yè)上的資源占用量有關，作業(yè)量的減少并不能自動的減少該項作業(yè)所占用的資源（如設備、人員）。因此降低產品成本，提高資源使用效率，不僅要提高生產過程中的各項作業(yè)完成的效率和質量，而且要提高生產過程之前資源配置的合理性，高度重視產前調研和產品開發(fā)設計管理，使企業(yè)整體成為多個局部的動態(tài)有機結合，有助于企業(yè)實現(xiàn)整體最優(yōu)化和持續(xù)改善。

5.作業(yè)成本法有利于優(yōu)化資源配置，提高經濟效益。作業(yè)成本法通過對成本動因的分析，揭示了資源耗費、成本發(fā)生的前因后果，指明了深入到作業(yè)中心，對企業(yè)供、產、銷各個環(huán)節(jié)的基本活動進行改進與提高途徑，來優(yōu)化作業(yè)鏈、價值鏈和產品種類與生產數(shù)量的組合，從而優(yōu)化資源配置，發(fā)揮企業(yè)內部各部門之間、各工藝和生產環(huán)節(jié)之間的協(xié)同作用，充分利用資源。有利于消除一切可能形成的浪費，全面提高企業(yè)生產經營整體的經濟效益。