建立高等教育成本核算體系的構想

◆滿玉華

(哈爾濱金融高等專科學校金融系)

建立高等教育成本核算體系的構想

◆滿玉華

(哈爾濱金融高等專科學校金融系)

一、目前高等教育成本核算存在的主要問題

(一)制度規定缺失,成本核算難落實

現行的《高等學校會計制度》和《高等學校財務制度》只要求編制資產負債表、收入支出表、支出明細表等,并未要求高校必須進行成本核算,編制教育成本報表。在該會計制度下,由于在成本數據采集及成本效益分析時無法從中獲取原始數據資料,故不能為高校管理提供一個相對科學、準確的財務信息,高等教育成本核算難落實。

(二)成本構成內容不合理,教育成本難降低

盡管離退休人員經費是高校整個支出的一部分,但由于其與高校教學活動無直接關系,其經費不應列入教育成本項目,而應由社會保障部門支出;且不同時期、不同高校離退休人員人數不一,同一高校不同時期以及各校之間的成本比較分析多有不便。由于成本構成內容不合理,降低教育成本難以實現。

(三)成本計量不實,造成成本差異大

該問題突出表現在對固定資產的處理上,由于固定資產購建是一次性投入且投入金額大,雖然是多年受益,但是卻把購建支出全部計入當年的教育成本,造成當年高校教育成本徒增,使得成本差異加大,成本計量不實。

(四)會計核算的單一性弱化了成本核算的職能

高校只核算經費支出而忽視了經濟效益考核,排斥了教育成本核算。高校以計算生均經費支出數額作為向國家申請經費預算的數據資料,雖然國家取消了預算內外割裂核算和使用的辦法,實行“核定收支,定額或定項補助,超支不補,結余留用”的預算管理模式,但仍局限于計算預算收支余額,并未實行教育成本核算,從而使降低教育成本,提高辦學效益無法真正落到實處。

(五)教育成本主體的錯位使高校成本效率意識淡化

多年來,國家對高校資金實行“供給制”,高校經費全部由財政預算支出,由于國家撥付的資金是無償的,又無具體考核支出效果指標,因此高校只管花錢,將財政的“撥入經費”轉化為“經費支出”,至于開支是否合理則無人問津。學校既無籌措經費的壓力,也不承擔經濟責任,使得高校成本效率意識淡化,成了經濟核算的從動者。

二、建立高等教育成本核算體系的構想

(一)高等教育成本計量標準的確立

高校教育成本核算就是利用會計和管理的技術手段和方法,對教育運行過程中各種費用的發生和成本的形成進行核算。要建立一套高等教育成本核算體系,其計量方法就是采用會計核算方法,利用會計系統,通過設置、登記賬簿,記錄教育資源的耗費,計算高等教育成本。在進行教育成本核算時,通過教育成本核算體系核算中觀、宏觀的教育經費,教育成本統計也就有了準確的基礎數據,就可以得到系統準確的中觀、宏觀的財務成本數據。因此,從長遠看,建立教育成本核算體系是高等教育管理的有效工具。

(二)高等教育成本核算機構的設置

要進行準確的成本核算,必須建立校、系(部)一體的成本核算系統,其中以系(部)為基本核算單位。將成本核算細化到每個具體部門,以保證總的教育成本核算的準確性,從而明確責任,防止教育經費違規使用,確保教育成本管理工作順利進行。

(三)高校教育成本項目的界定

從會計角度理解的教育成本應是指高校培養每個學生所耗費的全部費用。明確高等教育成本核算內容的范圍,有利于對高等教育成本的確認。盡管《高等學校教育培養成本監審辦法》第五條中對高等教育成本核算的內容已做了明確規定,但應將現行制度中尚未列入支出而屬于教育成本范圍的固定資產折舊費用納入到成本項目中;同時還應剔除那些相當于企業的營業外支出、反映高校非教學活動所消耗的教育資源價值。應剔除的項目包括:(1)投資經營性支出,如校辦產業支出、校方對外投資虧損補貼等。(2)已列入后勤服務社會化的支出,如學生食堂宿舍支出、教工食堂補貼等。(3)社會公共性質支出,如離退休人員的全部費用、與教學無關的附屬機構如醫院、附屬學校、幼兒園等的補貼支出。(4)與教學活動無關的科研經費支出,如單純性科研機構科研成果轉化中的支出等。

(四)高等教育成本核算所遵循的會計原則

2005年6 月國家發改委頒布的《高等學校教育培養成本監審辦法》第三條和第四條中明確規定了高等教育成本核算的原則。總體原則是“高校教育培養成本核算應保證公正性、科學性和合理性”。具體原則是權責發生制原則、相關性原則、分類核算原則、真實性原則。高校教育培養成本核算,必須以經過同級財政部門審核批準的《年度財務決算報表》和審核無誤、手續齊備的原始憑證及賬冊為基礎,做到真實、準確、完整、合理。

(五)高等教育成本核算的會計憑證和會計賬薄的設計

為了系統準確地記錄歸集高校教育成本信息,記錄經濟業務,明確經濟責任,高校應根據本校實際并依據相關法律規定,設計會計憑證和會計賬薄。

(六)高校教育成本項目會計科目的設置

根據高校的特點和國家預算管理要求以及成本核算的需要,在確定了教育成本對象以后,按教育成本核算的要求,設置教育成本核算的總賬科目和明細科目,設置教育成本計算單。高校除按現行會計制度的要求設置會計科目以外,為核算教育成本的需要,應增設一些總賬科目和相應的明細科目,應增設的會計科目有:

1.教育成本:該科目用于核算高校辦學過程中所發生的各項教育費用,并據以確定培養和教育學生的實際成本。在實行院、系二級核算的學校,教育成本科目在兩級核算單位都設置,院系一級是基礎,校級在院系一級基礎上分配校級公共費用,形成完全成本。在總賬科目下,按不同的“教育產品”——不同年級不同專業的學生設置二級明細科目;在二級科目下按成本項目設置三級科目。

2.教育收入:該科目用于核算學校收取的學費、教育經費撥款,但不包括科研經費收入、捐贈收入、投資收入,目的是為了和教育成本相匹配,從而考核教育成本的合理性。至學年末,該科目結轉至“教育結余”科目貸方。

3.公共費用:在各教育產品的直接費用發生時,記入“教育成本”總賬和相關明細賬。對于公共費用應該按合理的標準在不同的教育產品中分配。為便于對公共費用的歸集分配,應設置“院系公共費用”和“校級公共費用”兩個總賬科目。用于歸集分配院系和校級公共費用。“公共費用”總賬科目下按與“教育成本”總賬科目相同的要求設置明細科目。

4.內部往來:在進行二級核算且各系部互相提供教學服務的學校,為準確核算各系部的資源利用效率,便利相互提供教學服務的成本的結轉,則應設置“內部往來”賬戶。“內部往來”的明細賬按系別設置,其下再按教育成本項目設置。各系成本的分配,要按學校的統一標準進行,月末或學年末,將各系相互提供的教學服務成本通過本賬戶進行結轉,各系的余額表示該系對外系提供的教學服務凈額。但從全校看,這一賬戶應無余額。

5.待攤費用:該科目用于核算高校已經支付但應由本期和以后各期分別負擔的費用。這類費用主要是公務費、業務費。對于分級核算的學校,校、院系兩級都可能會發生這類費用,均應設置“待攤費用”科目。這一科目的明細賬要按與“教育成本”相同的要求設置,為簡化核算,對于金額大、受益期較長的費用,如固定資產大修理支出,也可放入該科目核算,而不再設置“長期待攤費用”或“遞延資產”科目。

6.預提費用:該科目表示已經預提而尚未實際支取的費用,用于核算固定資產的折舊額。該科目應按固定資產類別或使用部門設置二級明細賬,并設置固定資產卡片作為三級明細賬。在使用計算機管理的學校,每一項固定資產都可作為一個固定資產明細賬而方便的管理。

7.教育結余:該科目借方為教育收入結轉數,貸方為教育成本結轉數;借方余額表示收不抵支,貸方余額表示結余。此科目相當于企業的利潤指標,設置的目的是為了考核辦學的經濟效益。

8.教育事業支出:該科目用于核算教育服務的專業業務活動和輔助活動,需要計入教育成本的各項支出和其他支出,屬于支出費用類賬戶。平時將發生的各種教育事業支出和費用計入本賬戶的借方,期末轉入“教育成本”賬戶和“固定資產”賬戶的借方,結轉后無余額。該科目可按系別、專業、班級設立明細賬,并按費用要素設置專欄,用以歸集屬于本系、本專業、本班級的各種費用合計,為教育成本計算提供資料。

(七)高等教育成本對象的確定

高等教育成本對象應確定為一所高校所提供的一個學年度的各專業、各類別、各層次的學生教育服務量,即核算學年度的教育成本。合理劃分成本核算對象,規范成本核算程序,有利于教育成本的歸集和分配,以便于準確計算各級各類學生的培養成本,全面反映生均單位教育成本和教育總成本。

(八)高等教育成本計算期的確定

為了定期反映高校的財務收支狀況,就必須將持續不斷的教學科研活動劃分為一個個連續、相等的會計期間,據以準確無誤地編制財務會計報表。由于我國的教育周期是按學年(即當年 9月 1日至次年 8月 31日)劃分的,高校的教學是按學年組織的,學費也是按學年收取的,其特殊性決定了教育成本核算期間的劃分不同于現行制度規定的會計期間劃分范圍,不能采用日歷年制,而應采用培養周期的學年制,才更符合高校特定的運行規律。

(九)高等教育成本核算程序和成本的計算

參照企業成本核算的程序,高等教育成本核算程序為:確定成本對象和成本計算期;設置成本科目和成本賬務處理程序;記錄、歸集、分配費用;計算成本;編制成本報表。

通過費用歸集和分配,最后將應由本期教育產品負擔的費用都歸集到了教育成本科目和教育成本計算單上,再將各項費用匯總計算,即可得到各種教育產品的總成本。將總成本除以教育產品量,即接受教育服務的學生學年總數,就可以得到一所高校向一個教育產品,即向一個學生提供一學年教育服務的平均成本或單位成本。

(十)編制高等教育成本報表

高等教育成本報表可根據教育成本賬簿記錄和教育成本計算單編制。該報表可分為兩類:一是高等教育成本總表,用來反映教育單位在一定時期內,教育事業支出總額中應由教育成本負擔的教育費用額的報表。它按高等教育成本項目設置專欄,同時又按費用要素設置費用項目,既反映教育成本的構成情況,又反映教育費用的構成情況。通過該表,可以了解成本構成及各成本項目所占比重,為進行成本分析提供資料。二是高等教育成本人均單位成本表,用來反映教育單位在一定時期內教育累計總成本按畢業人數平均計算的人均單位成本情況的報表。該表按成本項目反映的是累計的教育總費用,并按不同專業、不同班級、不同畢業人數,分別計算的人均單位成本。由于該表的各成本項目反映的是整個學習期間的累計總費用,所以,它的人均值就是該班級的人均單位成本,根據需要也可以計算每學年人均單位成本。

(十一)高等教育成本核算指標體系的設立

為了充分運用高校成本核算體系,加強高校內部管理,降低教育成本,提高高等教育的辦學效益,高校教育成本核算指標體系應包括學年培養教育總成本、某學年生均培養教育成本、某屆學生生均培養教育成本三項。

[1]國家發展和改革委員會.高等學校培養成本監審辦法 (試行).2005.

[2]劉丹.高校教育成本核算原則的幾點思考[J].高等函授學報(自然科學版),2006.

[3]席衛華,田婕.關于高校教育成本核算有關問題的思考[J].中國管理信息化,2007.

[4]鄧桂清.高校教育成本核算體系構建的探討[J].經濟師,2008, (06).