中國會計要素重構探討

李晴 西安外國語大學商學院 710128

中國會計要素重構探討

李晴 西安外國語大學商學院 710128

科學設置會計要素是會計學和會計工作的理論基礎。在中國的基本會計準則中，將會計要素劃分為六大要素。在會計要素的劃分上存在分類不科學等缺陷，給會計理論和實際會計工作帶來了許多誤區。必須按照經濟實質對會計要素進行科學分類，從而更好的與國際會計接軌，服務于經濟建設。

會計要素；會計準則;重構

會計要素又稱會計對象要素，是為了實現會計目標，按照交易或者事項的經濟特征，對會計的對象（資金運動）即會計反映和監督的內容所作的劃分。中國2006年2月15日發布的《企業會計—基本準則》在會計要素設置上，以面向市場經濟為理念，充分吸收了會計學的研究理論，覆蓋了各類企業的經濟業務，并且進一步與國際會計接軌。但是，在會計要素目的設置上還存在著一些缺陷，本文就此進行分析，并提出自己的建議，以期益于會計理論的發展和會計實際工作的開展。

1 中國會計要素的設置情況

自1949年新中國成立以來，中國的社會經濟制度經歷了從計劃經濟到商品經濟再到市場經濟的發展歷程，會計制度隨之變化，會計要素的設置也發生著一系列變化。建國初期，中國借鑒了根據地時期的會計核算經驗，和部分地借鑒了蘇聯的會計核算經驗，將會計要素劃分為資產、負債、凈值、費用、收入、利潤等六類要素。20世紀八十年代以后，隨著對外開放政策的實施，中外合資經營企業大量涌現。為適應這一現象，把資產、負債、資本、成本、損益定為會計的基本要素。1992年將會計要素劃分為資產、負債、所有者權益、收入、費用和利潤六大要素。2006年2月，將會計要素再次劃分為資產、負債、所有者權益、收入、費用和利潤六大要素。

2 中國會計要素設置的缺陷分析

中國企業會計基本準則的頒布和實施，使會計工作有章可循，對于規范會計工作、加強經濟管理和加快與國際會計接軌具有重大意義。但是，根據會計的基本理論和會計工作的實踐來看，會計要素的設置還存在著諸多缺陷，給會計理論和會計實際工作帶來了諸多不便。這些缺陷歸納起來主要有以下幾個方面：

2.1 與國際會計的設置不一致

在中國企業會計基本準則中，將會計要素劃分為資產、負債、所有者權益、收入、費用和利潤六大要素。其中資產、負債、所有者權益是反映財務狀況的要素，在分類和內容上與世界各國基本一致。世界上其他國家為了反映其國家的具體情況，又將某些要素進行進一步分解。例如，美國財務會計準則委員會(FASB)將影響權益要素的業主投資、業主派得作為兩個獨立的會計要素；英國會計準則委員會（A S B）將所有者投資作為一個獨立的要素。其中收入、費用和利潤是反映經營成果的要素，在內容上中國與世界各國的劃分存在一定的差別。國際會計準則委員會(IASC)設置了收益和費用兩個要素，美國財務會計準則委員會(FASB)設置了營業收入、費用、利得、損失、綜合收益等5個要素，英國會計準則委員會（A S B）設置了利得、損失和向所有者分配等3個要素，加拿大特許會計師協會（C I C A）設置了收入、費用、利得、損失等4個要素，澳大利亞會計準則委員會（AASB）則引用國際會計準則委員會的設置，只有收入和費用兩個要素，中國臺灣地區只是在損益計算時才涉及收入、費用、利潤，但沒有將它們作為獨立的會計要素。而且各國對收入和費用要素的界定也存在著較大的分歧。例如，中國和美國采用了狹義的定義，認為收入僅指企業經營活動所帶來的經濟利益流入，包括主營業務收入和其他業務收入；費用僅指企業經營活動所帶來的經濟利益流出，包括主營業務成本、其他業務成本、營業稅金及附加、銷售費用、管理費用、財務費用。應用了收入與費用的配比原則，強調了兩者之間的因果關系。而國際會計準則委員會和英國則采用了廣義的概念，國際會計準則委員會采用的是“收益”和“費用”，收益包括利得，費用包括損失，英國則采用了“利得”和“損失”，其中利得包括收入，損失包括費用。

2.2 將利潤作為會計要素，不符合會計的基本理論

中國的會計基本準則將利潤作為一個要素實有不妥，理由是利潤只是全部收入和全部費用的計算結果，是二者的對比結果，將其作為會計要素之一在基本準則中列示是不科學的，與會計基本準則的地位和作用不符。另外，《企業會計準則——基本準則》第十條規定企業應當按照交易或者事項的經濟特征確定會計要素，這就是實質重于形式原則，它要求企業應當按照交易或者事項的經濟實質進行會計確認、計量和報告，不應僅以交易或者事項的法律形式為依據。在企業的經濟活動中收入和費用是經常發生的經濟業務，應當作為會計的要素，而利潤只是收入和費用二者相減的結果，將其作為一個會計要素在基本準則中列示，顯然違背了實質重于形式原則，背離、弱化了會計基本準則的基礎地位。

2.3 對收入和費用的界定不科學

中國的企業會計基本準則將收入定義為企業在日常活動中形成的、會導致所有者權益增加的、與所有者投入資本無關的經濟利益的總流入；將費用定義為企業在日常活動中發生的、會導致所有者權益減少的、與向所有者分配利潤無關的經濟利益的總流出。這種定義把收入和費用僅僅局限于會計主體日常活動中發生的經濟利益的流入和流出，范圍偏窄。事實上，有些經濟利益的發生并不是在日常活動中產生的，例如突發事故造成的損失等。而在會計實務工作中，在期末結轉、計算利潤時卻又包括了在非日常活動中取得的利得和損失。例如我們要將“主營業務收入”、“其他業務收入”、“投資收益”、“營業外收入”、“主營業務成本”、“其他業務成本”、“營業外支出”、“管理費用”、“銷售費用”、“財務費用”、“營業稅金及附加”等所有損益類賬戶的余額結轉到“本年利潤”賬戶。這樣一來就使得收入和費用的范圍前后不一致，內涵和外延不一致，缺乏統一的劃分標準。的、與向所有者分配利潤無關的經濟利益的總流出。損失是指企業在非經營活動中發生的、導致所有者權益減少的經濟利益的總流出。并在具體準則中明確規定支出和損失的具體規范。

3 重構會計要素的建議

3.1 堅持會計基本準則的基礎地位，科學設置會計要素

在會計要素的設置上，堅持會計基本準則的基礎地位，進一步與國際會計準則趨同，按照會計主體交易或事項的經濟實質，設置資產、負債、所有者權益、收益、費用等五大要素。其中資產、負債和所有者權益是反映財務狀況的要素，其內容與企業會計基本準則一致；其中收益和費用是反映經營成果的要素。

之所以沒有設置利潤這一會計要素，是因為從經濟實質上來講利潤只是一定會計期間收益和費用相比較的結果，企業實現的利潤導致了企業的權益增加，已經反映在所有者權益之中，依據互排性原則，同一層次會計要素的設置不能重疊，而且企業的經營成果在損益表中完全可以得以反映，與是否設置“利潤”要素沒有太大關系。建議將利潤在具體準則中進行規范，并將其納入財務報告要素。這樣一來，既維護了基本準則的基礎地位，又可以為會計信息使用者提供更加系統、詳細的信息，較好地解決了基本準則和具體準則的主次地位關系。

3.2 科學界定收益和費用

在收益和費用的定義和劃分上，堅持延用國際會計準則的劃分標準，采用廣義的概念。按照與經營活動的相關性，將收益劃分為收入和利得。收入是企業在經營活動中形成的、導致所有者權益增加的、與所有者投入資本無關的經濟利益的總流入。利得是企業在非經營活動中形成的、導致所有者權益增加的經濟利益的總流入。并在具體準則中明確規定收入和利得的具體規范。

按照與經營活動的相關性，將費用劃分為支出和損失。支出是指企業在經營活動中發生的、導致所有者權益減少

[1] 財政部.企業會計準則[M].北京:經濟科學出版社.2006；3-9

[2] 聶順江.龍月娥.改進會計基本要素設置推動我國會計國際化.財會月刊（理論）.2006.10;70-71

[3]IASC.Framework for Preparation and Presentation Financial Statements[J].2003；3-6

[4]FASB.SFACNo16.Elements Financial Statements[J].1985.6；2-4

[5] ASB.Statement of Principles for Financial Reporting[J].1999.5；2-8

10.3969/j.issn.1001-8972.2010.12.092

李晴，女，西安外國語大學商學院2007級會計學專業，研究方向是國際注冊會計。