新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)銀行的影響及應(yīng)對(duì)措施探討

何平艷

（重慶農(nóng)村商業(yè)銀行，重慶400067）

1 新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施后對(duì)銀行業(yè)的影響

1.1 公允價(jià)值計(jì)量模式對(duì)損益實(shí)現(xiàn)的影響

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下，企業(yè)持有的金融資產(chǎn)、金融負(fù)債的公充價(jià)值的變化直接計(jì)入損益。采用公允價(jià)值計(jì)量模式雖然提高了財(cái)務(wù)報(bào)告與市價(jià)的相關(guān)性，反映了資產(chǎn)負(fù)債的真實(shí)價(jià)值，但在這種計(jì)量方式下，隨市價(jià)而波動(dòng)將對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表和損益表產(chǎn)生較大影響，降低了財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性，前后期可比性不強(qiáng)。隨著近年利率的降低、利差的縮小，銀行業(yè)的很大一部分利潤(rùn)體現(xiàn)在交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)損益上。

1.2 貸款減值準(zhǔn)備計(jì)提對(duì)損益的影響

原《金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定貸款按五級(jí)分類計(jì)提準(zhǔn)備，定性的因素多，且如果有確鑿證據(jù)表明資產(chǎn)價(jià)值回升的，可將已計(jì)提的減值準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回，這在一定程度上為銀行利用減值準(zhǔn)備調(diào)節(jié)利潤(rùn)提供了空間。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定將其賬面價(jià)值與預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值之間的差額確認(rèn)為減值損失，對(duì)當(dāng)期的資產(chǎn)和利潤(rùn)將產(chǎn)生影響，進(jìn)而影響銀行資本充足率指標(biāo)。

1.3 計(jì)稅基礎(chǔ)不同對(duì)稅收核算工作的影響

財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局最近發(fā)布了《關(guān)于執(zhí)行〈企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則〉有關(guān)企業(yè)所得稅政策問題的通知》(財(cái)稅[2007]80號(hào))“企業(yè)以公允價(jià)值計(jì)量的金融資產(chǎn)、金融負(fù)債以及投資性房地產(chǎn)等，持有期間公允價(jià)值的變動(dòng)不計(jì)入應(yīng)納稅所得額，在實(shí)際處置或結(jié)算時(shí)，處置取得的價(jià)款扣除其歷史成本后的差額應(yīng)計(jì)入處置或結(jié)算期間的應(yīng)納稅所得額”。公允價(jià)值變動(dòng)形成的利得或損失屬于未實(shí)現(xiàn)的損益，稅法根據(jù)“實(shí)際發(fā)生”的原則，對(duì)于未實(shí)現(xiàn)的損失不允許在稅前扣除，對(duì)于未實(shí)現(xiàn)的收益也不作為應(yīng)納稅所得。

對(duì)于金融業(yè)涉及的營(yíng)業(yè)稅、所得稅，由于新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法在應(yīng)稅所得額的確認(rèn)上存在差異，為了準(zhǔn)確核算稅額，需增加輔助核算，從而增加了稅收核算的工作量。

1.4 對(duì)風(fēng)險(xiǎn)管理的影響

全面引入公允價(jià)值后，企業(yè)會(huì)計(jì)核算將與復(fù)雜的資本市場(chǎng)和宏觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境更為緊密地聯(lián)系在一起，市場(chǎng)環(huán)境的變化均要通過企業(yè)的會(huì)計(jì)信息反映出來，金融工具所隱含的風(fēng)險(xiǎn)變得明顯，這就要求企業(yè)對(duì)宏觀經(jīng)濟(jì)和市場(chǎng)環(huán)境具有較強(qiáng)的預(yù)見能力，這種能力具體反映為其風(fēng)險(xiǎn)管理能力，所以對(duì)企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)管理水平提出了更高的要求。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施將促使銀行管理層以更加理性、科學(xué)的原則從事經(jīng)營(yíng)管理，建立準(zhǔn)確的風(fēng)險(xiǎn)管理模型。

2 新準(zhǔn)則實(shí)施后的銀行業(yè)核算的難點(diǎn)

高質(zhì)量的財(cái)務(wù)報(bào)告強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)的反映功能和職業(yè)判斷能力，新計(jì)量方法和新屬性的引入提高了會(huì)計(jì)處理的復(fù)雜性和實(shí)施困難。

2.1 金融資產(chǎn)或金融負(fù)債分類的準(zhǔn)確性有難度

由于大量金融資產(chǎn)或金融負(fù)債在取得時(shí)無法明確其交易或持有的意圖，即無法準(zhǔn)確判斷是為了近期內(nèi)出售或回購(gòu)，還是有明確意圖和能力持有至到期。而以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)或金融負(fù)債、可供出售金融資產(chǎn)與持有至到期投資等其它金融資產(chǎn)或負(fù)債的核算有很大差異，并且新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求在初始確認(rèn)分類后，不得隨意變更，因此在金融資產(chǎn)與金融負(fù)債初始確認(rèn)時(shí)即要準(zhǔn)確分類并進(jìn)行相應(yīng)核算是有難度的。

2.2 貸款核算的難點(diǎn)

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則關(guān)于減值準(zhǔn)備的要求較為謹(jǐn)慎，采用定性和定量相結(jié)合的方法，操作起來相對(duì)復(fù)雜。

2.2.1 作為銀行業(yè)重要會(huì)計(jì)政策的“單項(xiàng)金額重大”的貸款標(biāo)準(zhǔn)和“類似信用風(fēng)險(xiǎn)特征”的分組方法在具體執(zhí)行時(shí)需要職業(yè)判斷，其標(biāo)準(zhǔn)高低及分組依據(jù)直接決定減值測(cè)試的復(fù)雜程度和結(jié)果，從而影響損益。如何明確單項(xiàng)金額重大及分組標(biāo)準(zhǔn)，什么樣的標(biāo)準(zhǔn)是客觀且符合實(shí)際的是操作中的難點(diǎn)。

2.2.2 新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求按照貸款未來現(xiàn)金流的現(xiàn)值計(jì)算確定減值金額，而目前監(jiān)管部門仍然按五級(jí)分類考核貸款風(fēng)險(xiǎn)管理。因此如何將貸款減值準(zhǔn)備的計(jì)提與資產(chǎn)五級(jí)分類有機(jī)結(jié)合起來仍然是個(gè)難點(diǎn)。

2.2.3 未來現(xiàn)金流量和折現(xiàn)率的確定也是實(shí)施過程中的難點(diǎn)。折現(xiàn)率的確定，這個(gè)很關(guān)鍵的指標(biāo)，應(yīng)由誰來確定，是否由人民銀行定期公布，還是各企業(yè)自行決定。未來現(xiàn)金流量和折現(xiàn)率的確定由于職業(yè)判斷、人員素質(zhì)等方面的差別，不可避免地會(huì)出現(xiàn)對(duì)相近業(yè)務(wù)的重大判斷差異，個(gè)別情況下導(dǎo)致企業(yè)報(bào)表數(shù)據(jù)的橫向不可比，甚至可能出現(xiàn)利用其作為利潤(rùn)的調(diào)節(jié)器。

2.2.4 在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下，要求貸款按照攤余成本和實(shí)際利率法進(jìn)行核算，這與現(xiàn)行的核算方式相比變得更為復(fù)雜，基礎(chǔ)工作如信息系統(tǒng)的建設(shè)等方面成為核算中的瓶頸。

2.3 公允價(jià)值使用時(shí)的難點(diǎn)

特別是銀行業(yè)，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中大量使用公允價(jià)值，而公允價(jià)值的運(yùn)用需要更高的職業(yè)判斷水平。另外，如果既不屬于證券市場(chǎng)也不屬于銀行市場(chǎng)，不存在活躍市場(chǎng)的交易性金融資產(chǎn)，準(zhǔn)則要求“采用估值技術(shù)確定其公允價(jià)值”。大量聘請(qǐng)外部評(píng)估機(jī)構(gòu)不現(xiàn)實(shí)，同時(shí)并非所有的評(píng)估報(bào)告均可采用。

3 銀行應(yīng)對(duì)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的具體措施

3.1 高素質(zhì)人才的配備是關(guān)鍵

要貫徹落實(shí)新準(zhǔn)則，銀行業(yè)財(cái)會(huì)人員的素質(zhì)是關(guān)鍵。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則引入了很多新的概念和技術(shù)，涉及銀行多個(gè)部門，會(huì)計(jì)的概念已不僅僅是傳統(tǒng)的簿記，需要高水平的會(huì)計(jì)職業(yè)判斷。會(huì)計(jì)人員要學(xué)習(xí)現(xiàn)有銀行的各項(xiàng)業(yè)務(wù)，特別是金融衍生工具形成的相關(guān)業(yè)務(wù)，理解業(yè)務(wù)的流程和本質(zhì)，從而準(zhǔn)確定義業(yè)務(wù)形成的資產(chǎn)和負(fù)債；必須掌握公允價(jià)值的計(jì)算方法，培養(yǎng)職業(yè)判斷水平，及時(shí)掌握市場(chǎng)行情，避免出現(xiàn)計(jì)量的價(jià)值嚴(yán)重偏離公允價(jià)值的情況。高素質(zhì)人才的配備也是實(shí)施工作必不可少的條件。

3.2 加大科技投入，改造信息系統(tǒng)

我國(guó)銀行業(yè)改進(jìn)風(fēng)險(xiǎn)管理最大的障礙，就是風(fēng)險(xiǎn)管理所需要的大量業(yè)務(wù)信息缺失，企業(yè)無法建立相應(yīng)的資產(chǎn)組合管理模型，也無法準(zhǔn)確掌握風(fēng)險(xiǎn)敞口，同時(shí)，銀行是擁有數(shù)額龐大的金融資產(chǎn)。金融負(fù)債的企業(yè)，執(zhí)行新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則沒有系統(tǒng)工具的支持是不可想象的。銀行業(yè)的信息系統(tǒng)功能主要應(yīng)能滿足以下要求:金融資產(chǎn)和金融負(fù)債公允價(jià)值的計(jì)算與確認(rèn)；按實(shí)際利率法計(jì)算確認(rèn)攤余成本(含減值損失計(jì)算)；按實(shí)際利率法計(jì)算確認(rèn)利息收入；未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值計(jì)算(估值)模型。

3.3 提升風(fēng)險(xiǎn)管理水平，提高管理技術(shù)

企業(yè)內(nèi)部應(yīng)建立完善的風(fēng)險(xiǎn)管理政策、金融工具估值技術(shù)和有效的內(nèi)部控制制度，探索運(yùn)用量化模型有效識(shí)別、判斷、計(jì)量和控制信用、市場(chǎng)和操作風(fēng)險(xiǎn)，增強(qiáng)抵御風(fēng)險(xiǎn)的能力，增強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)管理的意識(shí)和能力。

3.4 積極開展同業(yè)交流。國(guó)內(nèi)銀行業(yè)應(yīng)該積極開展同業(yè)交流，了解同業(yè)先行者全面實(shí)施國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則方面的工作安排和步驟，以及在執(zhí)行新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則方面的經(jīng)驗(yàn)和做法，從而提高對(duì)于新準(zhǔn)則的執(zhí)行能力。

[1]中華人民共和國(guó)財(cái)政部.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則[M].經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2006

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