新準則下企業固定資產會計政策選擇的稅務籌劃

[摘 要] 本文以新會計準則和稅法為依據，詳述企業在不同業務流程中如何對固定資產做出合理的會計政策選擇和稅務籌劃方案，以充分發揮企業固定資產的“稅收擋板”效用，使企業受益。

[關鍵詞] 會計政策選擇 稅務籌劃 新準則

固定資產是企業資產的重要組成部分，如何合理、正確地進行固定資產的會計政策選擇，將影響到企業的稅務籌劃的有效性和企業經營成果的合理性，因此，固定資產會計政策選擇及稅務籌劃問題就顯得十分重要。

一、會計政策和稅務籌劃的概念

1.稅務籌劃概念。稅務籌劃是指納稅人依據所涉及的現行稅法及相關法規，遵循稅收國際慣例，在遵守稅法的前提下，根據稅法中的允許、不允許以及非不允許的項目、內容等，對企業的組建、經營、投資、籌資等活動進行的旨在減輕稅負、有利于實現企業財務目標的謀劃、對策與安排。

2.會計政策概念。企業會計準則第28號對會計政策作了如下定義：“會計政策，是指企業在會計確認、計量和報告中所采用的原則、基礎和會計處理方法。”

會計政策具有強制性和可選擇性。強制性的會計政策是企業必須嚴格遵循的，與稅務籌劃無關。可選擇的會計政策能為企業稅務籌劃提供空間，企業可以在不違反稅收的法規前提下，選擇能夠減輕企業稅負的最優會計政策。

下面選取企業生產中常見的固定資產的取得、使用、處置業務，來討論企業如何通過會計政策選擇進行稅務籌劃來取得稅收利益。

二、固定資產會計政策選擇的稅務籌劃

1.固定資產取得的稅務籌劃。在固定資產的取得環節中，企業更多是采用多種籌資方式來購買固定資產，企業購置固定資產的籌資方式不同，稅收負擔是不同的。大部分學者對此進行了研究，一般認為有六種籌資方式，稅收負擔由重到輕依次為:企業自我積累、向社會發行股票、向金融機構貸款、向非金融機構或其他企業貸款、向社會發行債券、企業內部籌資。也就說從稅務籌劃的效果來看，企業內部集資和企業間借款方式產生的效果最好。

此外，自2009年1月1日起，企業也可通過對其增值稅納稅人身份(一般納稅人或小規模納稅人)進行選擇進行稅務籌劃。2008年全國增值稅轉型改革方案明確提出在維持現行增值稅稅率不變的前提下，允許全國范圍內的所有增值稅一般納稅人抵扣其新購進設備所含的進項稅額，未抵扣完的進項稅額結轉下期繼續抵扣；另外提出把小規模納稅人增值稅征收率統一調低至3%。因此企業在進行固定資產購買時可考慮通過對其增值稅納稅人身份的選擇來合理進行稅務籌劃，從而減輕稅務負擔。

2.固定資產使用的稅務籌劃。使用環節業務包括折舊的計提和后續支出的確定。而新會計準則已把固定資產折舊方法的計提歸類為會計估計，因此在這里我們僅討論固定資產后續支出的確定業務。它主要包括固定資產的資本化的改良支出和費用化的修理支出。

國家稅務總局《關于印發企業所得稅稅前扣除辦法的通知》第三十一條規定:納稅人的固定資產修理支出可在發生當期直接扣除。納稅人的固定資產改良支出，如有關固定資產尚未提足折舊，可增加固定資產價值;如有關固定資產已提足折舊，可作為遞延費用，在不短于5年的期間內平均攤銷。符合下列條件之一的固定資產修理，應視為固定資產改良支出:(1)發生的修理支出達到固定資產原值20%以上;(2)經過修理后有關資產的經濟使用壽命延長二年以上;(3)經過修理后的固定資產被用于新的或不同的用途。對于不符合以上任何一個條件的不應視為固定資產的改良支出，應作為費用化的支出，可計入當期費用直接抵扣。由于(2)、(3)兩項有很大的彈性， 企業可以自己對這兩項進行確認。因此，企業只需把修理費用支出控制在固定資產原值的20%以下，則可于把修理費在當期全部計入成本費用，從而在期末能直接扣除。

3.固定資產處置的稅務籌劃。固定資產的處置方式有許多，其中固定資產銷售較常見，業務也較為典型。根據財稅[2002]29號通知規定，納稅人銷售舊貨，無論其是增值稅一般納稅人或小規模納稅人，也無論其是否為批準認定的舊貨調劑試點單位，一律按4％的征收率計算稅額后再減半征收增值稅，不得抵扣進項稅額。納稅人銷售自己使用過的屬于征收消費稅的機動車、摩托車、游艇，售價超過原值的，按照4％的征收率計算稅額后再減半征收增值稅；售價未超過原值的，免征增值稅。舊機動車經營單位銷售舊機動車、摩托車、游艇、按照4％的征收率計算稅額后再減半征收增值稅。

可見，企業對于銷售已使用過的固定資產進行稅務籌劃，關鍵要考慮 “銷售價格”。 納稅人銷售自己使用過的應稅固定資產，不管其銷售價格是否超過原值，都要征收增值稅，因此一般不涉及稅務籌劃問題。而銷售自己使用過的屬于應征收消費稅的機動車、摩托車、游艇時，當售價超過原值時可能會出現兩種結果：一是銷售價格與原值之差大于要征收的增值稅等各項稅費；二是兩者之差小于或等于要征收的增值稅等各項稅費。顯然，企業比較期望第一種結果，即在扣繳增值稅等稅費后企業還有收益，否則企業可合理籌劃使固定資產銷售價格低于原值，就可免征增值稅，使企業不至于虧損。因此，企業應根據不同情況，合理確定銷售價格，為企業稅務籌劃創造條件。

三、結 論

目前，我國頒布了新的會計準則和新的所得稅法，并且將在2009年實施增值稅轉型改革，新的法規和政策的變化將會給企業帶來挑戰的同時，也會給企業帶來新的契機。因此，企業應抓住機會，在遵守相關法規前提下，合理進行固定資產會計政策選擇，有效進行稅收籌劃。

參考文獻:

[1]蓋 地:稅務會計與稅務籌劃[M].中國人民大學出版社，2003(7)

[2]中華人民共和國財政部，企業會計準則[S].北京:經濟科學出版社，2006