淺析社會(huì)公益類事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度存在的問題及解決措施

邵淑莉

摘要：隨著事業(yè)單位分類改革的推進(jìn)，社會(huì)公益類事業(yè)單位的資金渠道等各方面都發(fā)生深刻變化，相應(yīng)的會(huì)計(jì)制度也隨之進(jìn)行相應(yīng)改革完善。本文分析了社會(huì)公益類事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度存在的問題，并提出了相應(yīng)的解決措施。

關(guān)鍵詞：社會(huì)公益事業(yè)單位會(huì)計(jì)

社會(huì)公益類事業(yè)單位，是國家為實(shí)現(xiàn)社會(huì)公共利益和國家長遠(yuǎn)利益舉辦的、面向社會(huì)提供公益產(chǎn)品和公共服務(wù)的事業(yè)單位。社會(huì)公益類事業(yè)單位會(huì)計(jì)的核算對象是社會(huì)公益類事業(yè)單位實(shí)際發(fā)生的各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)。是反映和監(jiān)督社會(huì)公益類事業(yè)單位資金運(yùn)動(dòng)及其結(jié)果的一種管理活動(dòng)。其職能是會(huì)計(jì)在社會(huì)公益類事業(yè)單位進(jìn)行各項(xiàng)業(yè)務(wù)活動(dòng)中所具有的對財(cái)產(chǎn)物資和經(jīng)費(fèi)收支活動(dòng)進(jìn)行管理方面的功能。其作用主要是通過具體的會(huì)計(jì)核算業(yè)務(wù)活動(dòng)，為財(cái)政部門、上級(jí)主管部門、社會(huì)各方關(guān)系人以及社會(huì)公益類事業(yè)單位內(nèi)部管理部門提供相關(guān)信息，幫助有關(guān)各方做出正確決策，從而促進(jìn)國家預(yù)算收支的完成，保證社會(huì)各項(xiàng)事業(yè)的順利進(jìn)行，保護(hù)國家財(cái)產(chǎn)的安全完整，促使社會(huì)公益類事業(yè)單位內(nèi)部加強(qiáng)管理，提高經(jīng)濟(jì)效益。

一、社會(huì)公益類事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度存在的問題

(一)社會(huì)公益類事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度基礎(chǔ)存在的問題

社會(huì)公益類事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度基礎(chǔ)存在諸多問題。首先表現(xiàn)在會(huì)計(jì)核算范圍不完整，現(xiàn)行的會(huì)計(jì)制度規(guī)定事業(yè)經(jīng)費(fèi)的核算和基本建設(shè)經(jīng)費(fèi)核算兩個(gè)獨(dú)立的體系，使基本建設(shè)項(xiàng)目的會(huì)計(jì)核算完全游離于整個(gè)單位的會(huì)計(jì)核算體系之外。事業(yè)單位的建設(shè)項(xiàng)目，往往集中了財(cái)政撥給的事業(yè)單位基建投資和單位自籌資金，目前事業(yè)單位基建項(xiàng)目的會(huì)計(jì)核算，僅反映了財(cái)政性投資部分，自籌基建資金是在事業(yè)單位會(huì)計(jì)的結(jié)轉(zhuǎn)“自籌基建”賬戶或“暫存款”賬戶反映。造成基建投資實(shí)際成本與單位實(shí)際基建投資支出核算不一致。另外，現(xiàn)行會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)也存在缺陷，《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定會(huì)計(jì)核算一般采用收付實(shí)現(xiàn)制，但經(jīng)營性收支業(yè)務(wù)核算可采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。收付實(shí)現(xiàn)制的會(huì)計(jì)核不利于真實(shí)、完整地反映其財(cái)務(wù)狀況、業(yè)務(wù)活動(dòng)情況和現(xiàn)金流量情況，難以向會(huì)計(jì)信息使用者提供足夠的與其決策有用的信息，事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度“可選擇使用權(quán)責(zé)發(fā)生制”的規(guī)定，導(dǎo)致有經(jīng)營性收支業(yè)務(wù)的事業(yè)單位在選擇核算方法時(shí)余地較大，人為調(diào)節(jié)報(bào)表的空間也較大，進(jìn)而會(huì)導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息失真。

(二)社會(huì)公益類事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度核算存在的問題

在固定資產(chǎn)核算方面，按現(xiàn)行制度規(guī)定，兩筆分錄反映的是同一筆業(yè)務(wù)的來龍去脈，即固定資產(chǎn)增加，銀行存款等資產(chǎn)減少，分兩次來做，顯然違背了會(huì)、十核算的及時(shí)性原則和明晰性原則，也不便于賬戶相對、賬證相對、賬實(shí)核對的對賬工作。“固定基金”科目反映的應(yīng)是固定資產(chǎn)的實(shí)際價(jià)值即凈值，它將隨固定資產(chǎn)實(shí)際價(jià)值的變化而進(jìn)行增減。但由于不計(jì)提折舊，固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值與凈值，隨使用時(shí)間的推移相差會(huì)越來越大。使資產(chǎn)負(fù)債表中的凈資產(chǎn)，不能代表學(xué)校的凈資產(chǎn)存量。致使事業(yè)單位的“凈資產(chǎn)”信息嚴(yán)重失真，易對會(huì)計(jì)報(bào)表使用者產(chǎn)生誤導(dǎo)。不設(shè)固定資產(chǎn)清理科目，不利于事業(yè)單位財(cái)務(wù)部門對出售、報(bào)廢、損毀資產(chǎn)的管理。

在無形資產(chǎn)核算方面，事業(yè)單位對無形資產(chǎn)的重要性缺少足夠的認(rèn)識(shí)，多數(shù)單位甚至沒有成立相應(yīng)的無形資產(chǎn)管理機(jī)構(gòu)，許多事業(yè)單位國有資產(chǎn)管理只注重有形資產(chǎn)的管理，在清產(chǎn)核資時(shí)往往把無形資產(chǎn)排除在外，從而容易導(dǎo)致缺乏完備的記載資料，計(jì)價(jià)攤銷不準(zhǔn)。另外，表現(xiàn)在管理和會(huì)計(jì)核算體系不健全。由于事業(yè)單位實(shí)行預(yù)算會(huì)計(jì)制度，對于成本、成本管理、成本會(huì)計(jì)核算的概念非常淡薄，其核算方法、核算程序等核算體系與會(huì)計(jì)系統(tǒng)本身所具有的職能極不相稱。對每一項(xiàng)科研項(xiàng)目不加區(qū)別的采用同一種方法進(jìn)行核算，按照事業(yè)單位現(xiàn)行的管理制度，無形資產(chǎn)的創(chuàng)造以及最終的轉(zhuǎn)讓，由科研管理部門獨(dú)立從事，這種管理體制的結(jié)果導(dǎo)致財(cái)務(wù)部門無從發(fā)揮對無形資產(chǎn)的管理監(jiān)督作用，使無形資產(chǎn)的創(chuàng)造和轉(zhuǎn)讓遠(yuǎn)離價(jià)值核算的標(biāo)準(zhǔn)。

(三)社會(huì)公益類事業(yè)單位財(cái)務(wù)報(bào)告體系存在的問題

社會(huì)公益類事業(yè)單位財(cái)務(wù)報(bào)告是反映事業(yè)單位一定時(shí)期財(cái)務(wù)狀況和事業(yè)發(fā)展成果以及結(jié)余成果的總結(jié)性書面文件。現(xiàn)在社會(huì)公益類事業(yè)單位已成為獨(dú)立的法人主體。但現(xiàn)行事業(yè)單位財(cái)務(wù)報(bào)告的內(nèi)容與形式已滯后于這種事業(yè)單位經(jīng)濟(jì)環(huán)境的要求。無法滿足事業(yè)單位內(nèi)外多元信息使用者的信息要求，阻礙了信息使用者的財(cái)務(wù)決策，因此，改進(jìn)及發(fā)展社會(huì)公益類事業(yè)單位財(cái)務(wù)報(bào)告是適應(yīng)時(shí)代發(fā)展的要求。首先是財(cái)務(wù)報(bào)告體系不完整，在事業(yè)單位會(huì)計(jì)報(bào)表體系中，缺乏必要的現(xiàn)金流量表。通過編制事業(yè)單位的現(xiàn)金流量表，能夠使報(bào)表使用者了解和評(píng)價(jià)事業(yè)單位獲取現(xiàn)金和現(xiàn)金等價(jià)物的能力，并據(jù)以預(yù)測事業(yè)單位未來的現(xiàn)金流量。其次，財(cái)務(wù)報(bào)告對社會(huì)公益類事業(yè)單位全局信息反映的完整性不夠，社會(huì)公益類事業(yè)單位樹立的是“大預(yù)算”觀念，實(shí)行綜合預(yù)算，不便于報(bào)表使用者從整體上了解事業(yè)單位預(yù)算執(zhí)行情況及財(cái)務(wù)狀況的全貌，不利于監(jiān)督檢查事業(yè)單位財(cái)務(wù)活動(dòng)的合法性、合理性，不利于了解事業(yè)單位的資金使用情況等；事業(yè)單位的會(huì)計(jì)報(bào)表設(shè)計(jì)內(nèi)容不完整，不符合會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求的原則，財(cái)務(wù)報(bào)告不能真實(shí)、全面反映遠(yuǎn)景信息。

二、完善社會(huì)公益類事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度的措施

(一)社會(huì)公益類事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度基礎(chǔ)方面

完善社會(huì)公益類事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度，需要從體制改革入手。注重基本建設(shè)投資管理與預(yù)算管理的統(tǒng)一性。即部門預(yù)算應(yīng)當(dāng)包括基本建設(shè)投資項(xiàng)目在內(nèi)的所有收支，以真正反映綜合預(yù)算的情況將基本建設(shè)投資納入事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算體系，以滿足部門預(yù)算和國庫管理制度改革的需要。目前事業(yè)單位的基建項(xiàng)目，不同于建設(shè)單位，都是以工程發(fā)包形式承包給了建筑單位，只需要按合同規(guī)定進(jìn)度進(jìn)行撥款。不需要進(jìn)行明細(xì)成本核算。因此應(yīng)將基建財(cái)務(wù)合并到事業(yè)單位一級(jí)財(cái)務(wù)下。在社會(huì)公益類事業(yè)單位資產(chǎn)類會(huì)計(jì)科目中增加“在建工程”和“待攤基建支出”一級(jí)科目。另外，會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)應(yīng)采用修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制，在目前社會(huì)公益類事業(yè)單位的改革趨勢下，會(huì)計(jì)核算采用權(quán)責(zé)發(fā)生制是十分必要的，能準(zhǔn)確反映社會(huì)公益類事業(yè)單位的資產(chǎn)和負(fù)債、業(yè)務(wù)收支及結(jié)余情況、財(cái)務(wù)狀況和工作業(yè)績以及資金運(yùn)動(dòng)全貌，更符合會(huì)計(jì)核算的客觀性和謹(jǐn)慎性原則。參考目前我國社會(huì)公益類事業(yè)單位的實(shí)際情況，可暫時(shí)先采用修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制，只對財(cái)政撥款等特定業(yè)務(wù)可采用收付實(shí)現(xiàn)制，現(xiàn)階段可按收付實(shí)現(xiàn)制編制財(cái)政資金的收付預(yù)決算，在時(shí)機(jī)成熟的情況下再全面實(shí)施權(quán)責(zé)發(fā)生制。

(二)社會(huì)公益類事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度核算方面

固定資產(chǎn)核算改進(jìn)措施包括設(shè)立“累計(jì)折舊”賬戶對社會(huì)公益類事業(yè)單位固定資產(chǎn)計(jì)提折舊，在固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)可使用年限中合理分?jǐn)偣潭ㄙY產(chǎn)費(fèi)用，使其與固定資產(chǎn)的使用程度掛鉤，反映固定資產(chǎn)的損耗情況，以提高財(cái)務(wù)報(bào)告信息的質(zhì)量。建立固定資產(chǎn)計(jì)提折舊制度，增設(shè)“累計(jì)折舊”科目，用于核算固定資產(chǎn)的價(jià)值損耗。社會(huì)公益類事業(yè)單位可根據(jù)自身特點(diǎn)選擇合理的折舊方法，不得隨意變更，如確需變更，應(yīng)在當(dāng)年的會(huì)計(jì)報(bào)表附注中說明。社會(huì)公益類事業(yè)單位應(yīng)設(shè)置“固定資產(chǎn)清理”科目具體核算社會(huì)公益類事業(yè)單位因出售、報(bào)廢和毀損或其他處置等原因轉(zhuǎn)入清理的固定資產(chǎn)價(jià)值，及其清理過程所發(fā)生的清理費(fèi)用和清理收入等。同時(shí)，建立定期的財(cái)產(chǎn)清查制度和固定資產(chǎn)處置制度，力爭做到賬實(shí)相符。

在規(guī)范無形資產(chǎn)核算方法方面，應(yīng)進(jìn)行會(huì)計(jì)科目的調(diào)整，增置“無形資產(chǎn)”明細(xì)科目、“無形資產(chǎn)攤銷”、“事業(yè)支出一無形資產(chǎn)開發(fā)研制成本”。在賬務(wù)處理方面，社會(huì)公益類事業(yè)單位自創(chuàng)無形資產(chǎn)的人賬價(jià)值應(yīng)采用成果決定法，研究和開發(fā)過程中發(fā)生的費(fèi)用，在事業(yè)支出科目之下設(shè)相應(yīng)的明細(xì)科目進(jìn)行歸集，若研制成功，則連同附帶費(fèi)用一起轉(zhuǎn)入無形資產(chǎn)否則就只計(jì)入當(dāng)期的支出。事業(yè)單位轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照有關(guān)規(guī)定進(jìn)行資產(chǎn)評(píng)估，取得的收入計(jì)人“事業(yè)收入”。

(三)社會(huì)公益類事業(yè)單位財(cái)務(wù)報(bào)告方面

首先要構(gòu)建“主體財(cái)務(wù)報(bào)告加輔助財(cái)務(wù)報(bào)告”的新體系，社會(huì)公益類事業(yè)單位既要編制總體報(bào)告，又要補(bǔ)充一些輔助的財(cái)務(wù)報(bào)告。主體財(cái)務(wù)報(bào)告以事業(yè)單位一級(jí)財(cái)務(wù)報(bào)告為基礎(chǔ)，增加二級(jí)財(cái)務(wù)報(bào)告的特殊項(xiàng)目，然后將事業(yè)單位財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行分析匯總。其次，應(yīng)增加會(huì)計(jì)報(bào)表附注，社會(huì)公益類事業(yè)單位財(cái)務(wù)報(bào)告在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中應(yīng)注重對背景信息和前瞻性信息的披露。應(yīng)改進(jìn)和增加資產(chǎn)負(fù)債表和業(yè)務(wù)活動(dòng)表，增加現(xiàn)金流量表。另外，完善財(cái)務(wù)分析指標(biāo)體系，應(yīng)增加反映社會(huì)公益類事業(yè)單位社會(huì)效益的指標(biāo)，增加反映社會(huì)公益類事業(yè)單位內(nèi)部各單位效益情況的指標(biāo)，增加反映社會(huì)公益類事業(yè)單位基本建設(shè)、經(jīng)營收支等方面的指標(biāo)j增加反映社會(huì)公益類事業(yè)單位凈資產(chǎn)構(gòu)成的指標(biāo)，增加反映對外投資收益率的指標(biāo)。