淺談如何完善現行事業單位會計制度

談俊川

摘要:隨著我國社會主義市場經濟的完善和社會各項事業的發展,事業單位會計處理出現了很多新的特征,導致現行事業單位會計制度存在的問題日益顯現出來。因此,在政府預算管理改革的背景下,從會計制度入手,就我國事業單位會計制度完善進行研究具有其必要性和現實意義。

關鍵詞:事業單位;會計制度

一、我國事業單位會計的內涵及其新特征

事業單位會計的核算對象是事業單位實際發生的各項經濟業務,即反映和監督事業單位資金運動及其結果的一種管理活動。其職能是會計在事業單位進行各項業務活動中所具有的對財產物資和經費收支活動進行管理方面的功能,一般包括反映的職能和監督的職能。其作用主要是通過具體的會計核算業務活動,為財政部門、上級主管部門、社會各方關系人以及事業單位內部管理部門提供相關信息,幫助有關各方做出正確決策,從而促進國家預算收支的完成,保證社會各項事業的順利進行,保護國家財產的安全完整,促使事業單位內部加強管理,提高經濟效益。

隨著我國社會主義市場經濟的完善和社會各項事業的發展,事業單位會計無論是其特點和核算的內容,還是其管理的原則和方法,都有了新的變化和內涵。歸納起來,主要體現在以下兩點:

第一,事業單位經濟業務日趨復雜,會計處理相應繁瑣起來。隨著市場經濟的不斷深入,事業單位日常經濟業務變得復雜起來,會計處理也不再是簡單“收支兩條線”所能概括與反映,事業單位會計制度所界定的會計處理原則已經不能滿足會計信息使用者的需要。尤其對于那些對于民營資本等非國有資本介入的事業單位,如醫院、市政等,這些單位資金來源上一方面存在納入政府預算的財政資金,另一方面存在民間資本的部分,這樣各產權主體要求獲取其投資的收益和了解有關財務信息,這就迫使事業單位會計要改善現金收付制的核算基礎,施行更為科學的權責發生制。此外,還要進行成本核算和編制現金流量表,最終導致事業單位會計在內容上在預算會計的基礎上向企業會計趨同。

第二,會計準則運用具體標準的不一致性。現行事業單位分類改革一般將事業單位分為三類:行政類事業單位、生產經營類事業單位、社會公益類事業單位。對同一類業務在提供私人產品的事業單位與提供準公共品單位、提供純公共產品的事業單位之間可能出現不同的處理方式,受事業單位分類改革以及產權主體的影響,會計具體準則運用的標準往往并不一致。

二、現行事業單位會計制度存在的問題

我國現行的事業單位會計制度是在1997年進行了重大改革以后,從1998年1月1日起實行的。該制度自實施以來,對適應我國由計劃經濟向社會主義市場經濟轉軌過程中各級財政部門和事業單位加強預算管理和會計核算的需要,提高我國預算會計的整體管理水平起到了積極的作用,同時也為我國政府的會計核算進一步向國際慣例靠攏打下了一定的基礎。然而,隨著社會主義市場經濟體制和財政預算管理制度改革的逐步深化,現行事業單位會計制度與當前事業單位現狀的不適應性日益突出。

(一)現行事業單位會計制度不能適應預算管理改革

如今,預算管理改革改變了預算資金的流轉、事業單位收支的確認等,使得事業單位會計的核算內容發生了改變,而現行事業單位會計制度不能適應預算管理改革。例如,實行國庫集中收付制度后,事業單位用于發放工資、購置固定資產、原材料及服務等所需要的財政資金,不再由財政通過主管部門撥入用款單位,而是財政部門按照規定程序通過國庫直接支付或授權支付給供應商或收款人,事業單位只能看到預算指標而接觸不到現金。事業單位收到的財政資金,一方面表現為收入的增加;另一方面表現為費用的增加(如工資支出等)或非貨幣性資產的增加(如存貨、在建工程、固定資產等)。這就出現了一系列新問題:事業單位應當如何反映這一類業務?各事業單位集中存放在國庫的預算結余資金的所有權和支配權又如何界定?這些都要求對現行的會計核算制度作相應的修改。此外,在采購材料物資過程中,也可能出現不同的情況:如有的材料物資己到,而發賬單未到;有的發票賬單已到,而材料物資未到;有的可能采用分期付款方式等。與此相適應,事業單位應在何時確認購入的資產?購入的資產按什金額入賬?這些新情況提出了一個新問題,就是收支確認的基礎如何改變的問題。

(二)收付實現制會計基礎有一定的局限性

目前,我國事業單位會計一般采用收付實現制作為其會計核算基礎,后來部分類型事業單位根據其實際情況和核算要求,采用修正的權責發生制或權責發生制會計基礎。在早些時候,我國事業單位會計主要是為預算資金分配與使用服務的,收付實現制具有簡便易行、可直觀反映預算執行情況、人工成本低等優點,以收付實現制為基礎基本上能夠滿足預算收支管理的需要。但是隨著市場經濟的深化,收付實現制會計基礎暴露出一定的局限性。首先,國庫集中收付制度改變了預算資金的流轉程序,收付實現制會計基礎不再適應預算管理的要求。例如,在實行國庫集中收付制度后,出現采購環節和付款環節相分離。由于政府采購貨物的驗收、項目的實施與貸款的支付存在時點間隔,或者一些公共工程的大型采購尾款的支付需要在經過較長的工程保修期結束后才能支付,如按現行的收付實現制處理,在采購和支付間隔跨年度時,對事業單位而言,會出現嚴重的賬實不符,不能真實反映預算單位的經濟業務。再者,收付實現制不利于正確處理年終結轉事項,造成會計信息不實。在收付實現制基礎上進行的會計核算中,存在因跨年度支出而出現結余不實的問題。在年度預算執行過程中,各級事業單位經常會遇到預算已經安排,但由于各種原因當年無法支出的問題,如果按照收付實現制的要求處理,容易造成當年結余不實。

(三)會計報告結構混亂,缺乏科學合理性

事業單位會計報表收支項目列示存在重復交叉,如在事業單位的資產負債表中,既包括資產、負債和掙資產三類項目,又包括收入類和支出類項目。這種列示方法缺乏合理性,因為資產負債表是反映單位財務狀況的靜態報表,不應該再涉及諸如收支項目這樣的動態資料。另外,收支類項目既在資產負債表中反映又在收入支出表中反映,形成重復列示、沒有必要。此外,收入支出表的項目列示不夠合理,很難操作。事業單位會計制度規定,預算外資金形成的支出應在收入支出表中單獨列示。但實際上這種方法不易操作,很不合理。因為事業單位取得的收入,無論是財政撥入的經費,還是從財政專戶撥入的預算外資金,均在單位的一個銀行賬戶上反映,實際發生支出時,很難分清哪些支出動用了財政撥入經費,哪些支出動用了預算外資金,因此,在收入支出表中將支出劃分為預算內和預算外列示,實際工作中難以操作。

三、事業單位會計制度改革的建議

(一)重新定位事業單位會計制度,滿足預算管理需要

國庫集中收付制度改變了傳統的分散支付制度下預算資金的流轉,是一種全新的支付管理方式和資金運動過程,以預算收入集中入庫和預算資金集中支付兩種形式來反映政府資金的運動過程。因此,必須對事業單位會計制度進行重新定位,即按照事業單位活動的目的是否營利重新劃分現有的事業單位。目前的事業單位按照單位活動的目的可以劃分為營利性和非營利性,對于實質上是以營利為目的的組織而言,無論其性質是否為國有單位,都應將其會計核算制度劃分到企業會計范圍中;對于非營利性的事業單位,其會計應歸入到非營利組織會計體系中,并且這些單位也是非營利組織會計應用對象的主要對象之一。對于這些非營利性事業單位應實行基金管理,并以基金作為會計主體。其財務狀況和運行結果應在審計后反映在政府財務報表中。

(二)全面引入權責發生制,統一規范事業單位會計體系

會計基礎主要分為收付實現制和權責發生制。收付實現制確定本期收入和費用,以款項的實際收付作為標準。權責發生制確定本期收入和費用,以應收和應付為標準。在收付實現制和權責發生制的選擇方面,權責發生制能提供經濟決策中最有用的信息,這是偏好于采用權責發生制的主要原因。權責發生制的重要特征是對資源存量和未來責任的如實反映,使用權責發生制將客觀反映資產、負債的年度變化,從而有利于政府對資產的持續管理,同時加強負債管理,防止管理者將自身應承擔的成本轉嫁給繼任者。另外,在權責發生制下,凈資產可客觀體現公共管理部門的財富,使項目的長期費用直觀化,反映項目對未來財政和經濟的影響,為分析當前政策的長期效果以及持續能力提供綜合的信息。此外,權責發生制能還夠增強事業單位財務透明度,更加能夠體現和支持更分權、更強調績效的受托責任制度,推動采用更體現競爭、更商業化的方式提供事業產品和服務,鼓勵更有效的公共資源管理。因此,筆者認為,在事業單位會計核算過程中全面引入權責發生制的時機已經成熟,在此基礎上進一步規范事業單位會計體系,使之滿足當前事業單位發展的需要。

(三)改善事業單位財務報告體系,全面披露其會計信息

事業單位財務報告是其會計信息的主要載體之一。我國現行事業單位會計報表體系更側重于對于財政預算執行情況的反映,因此,財務報告無論從形式還是內容都不完善。對此,筆者建議,事業單位財務報告體系應當包括會計報表,會計報表附注和財務情況說明書三個組成部分。而會計報表應當包括:資產負債表,收入、支出及基金余額變動表、現金流量表和若

干附表。其中資產負債表用來反映事業單位的財務概況;收入、支出及基金余額變動表用來反映事業單位綜合收入、支出變化情況;現金流量表以收付實現制為基礎反映事業單位收、支、存的情況。事業單位報表附注是為便于會計報表使用者理解事業單位會計報表的內容而對會計報表的編制基礎、編制依據、編制原則和方法及其主要項目等所作的解釋。與會計報表不同的是,會計報表附注主要借助文字而非數字來表達信息,其側重提供定性而非定量信息。事業單位財務情況說明書,主要是對事業單位的基本情況及當年運營的情況而作的總結性的報告和說明。其構成內容主要包括:事業單位基本情況介紹、事業單位當期收支預算或計劃資料、事業單位基本數字表等。

四、小結

事業單位是我國計劃經濟時代的產物,發展至今已經形成一定規模,其與我國社會主義事業的發展緊密相關。然而,隨著改革開放的深入以及市場經濟體制改革的推進,我國事業單位也出現了一系列的新情況和新問題,事業單位會計制度對于其會計實務的滯后性便是其中之一。對于現行事業單位會計制度存在種種問題進行分析并針對這些問題改革我國現行事業單位會計制度是促進我國事業單位會計發展的有效途徑。

參考文獻:

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[2]朱琳,事業單位會計制度改革的思考,會計之友(中旬刊),2008年第10期

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(作者單位:深圳市價格認證中心)