有關石油天然氣會計核算的問題探討

孫海龍 孫 磊 屠永勝 譚 凱

摘要石油天然氣會計核算的核心是專業會計科目的設計與油氣生產活動會計信息的揭示。本文詳細地分析了石油天然氣會計在會計確認、計量、資產價值補償以及財務會計報告等方面的特點,并以此為依據,在劃分油氣生產活動各階段的成本支出和重新界定油氣資產的前提下,提出了會計科目的設計思路,并提出油氣生產活動會計信息的披露應在對現有會計報表內格式進行適當調整的同時,于會計報表附注中對重要項目以及儲量信息進行補充說明。

關鍵詞石油天然氣 會計核算 油氣資產 油氣會計科目

中圖分類號:F235 文獻標識碼:A 文章編號:1009-0592(2009)05-148-01

石油天然氣行業是為國民經濟提供戰略物資的流體礦采掘行業,其生產對象及生產經營過程都有著顯著的特殊性,而這些特殊性又決定了反映和監督這一生產經營活動過程的油氣會計核算內容與一般工商企業不同,也就是說石油天然氣生產企業會計核算的確認、計量、記錄及報告全過程都有其本身的特點,從而在客觀上要求研究和建立適應油氣生產經營活動的石油天然氣會計核算的理論與方法,以規范石油天然氣生產企業的會計核算過程。本文將在分析石油天然氣會計核算特點的基礎上,對我國油氣會計核算的科目設置體系及信息的披露問題予以探討。

作為一種行業特色在會計上的反映,石油天然氣會計核算在確認、計量以及財務報告的信息披露方面與其他行業相比,都具有自身的特點。

一、會計確認的特點

首先是資產的確認。其他行業所擁有與控制的主要資產,主要通過商品流通領域購買獲得,資產的價值即為實際支出。而石油天然氣企業所擁有與控制的主要資產是油氣資產,需要通過采用一定的技術手段,歷經不同生產階段而獲得。這樣,油氣資產在計價時,要注意按各生產階段劃分資本性支出與收益性支出。就目前看來,關于油氣資產概念的界定,至今還沒有統一的認識。其次,石油天然氣企業成本與費用的確認與其他企業相比,也存在它的特殊性。普通行業所發生的成本費用總是與一定的收入相配比,然而石油天然氣企業發生的主要成本費用卻不一定會帶來收入。石油天然氣企業發生的主要成本費用,與是否會發現價值儲量相關。由于油氣資源的不可再生性,其發現成本承擔著與發現價值無關的耗費。最后,油氣會計確認中還有一個焦點問題,即有關礦業權流轉中的損益確認。

二、會計計量的特點

石油天然氣生產企業會計的計量以歷史成本原則為基礎,但與其他企業相比又有不同。以歷史成本計量為原則,石油天然氣會計采用成果法或完全成本法來核算企業發生的成本支出。石油天然氣生產企業發生的主要成本有四類,即礦區取得成本、油氣勘探成本、油氣開發成本以及油氣生產成本。把四種基本成本聯系起來,基本的核算結果是發生成本的資本化或費用化。如果資本化,即在成果法下,成本可以作為發生的已耗成本或者作為廢棄成本、減損成本或者生產成本而計入費用;如果成本費用化,即在完全成本法下,成本可以作為當期費用在本期沖減收入。我們認為,石油天然氣企業成本的核算,應采用成果法。這一方面比較符合長期以來我國油氣會計人員形成的采用“變異成果法”核算的習慣;另一方面,也較符合國際上眾多大型油氣生產公司的核算慣例。

三、資產價值補償方式的特點

資產價值的補償方式,按《企業會計制度》的規定,企業可以結合自己的特點采用直線法、加速折舊法等會計政策,但一經采用,如無特殊情況,不得變更。油氣資產的價值不隨年限的增加而減少,它的遞耗與地下儲量密切相關,所以油氣資產的價值補償應采用單位產量法。美國FASB19號會計文件規定,資本化的探明礦區取得成本和油氣井與相關設備和設施成本的攤銷方法,通常使用單位產量法;資本化的未探明礦區取得成本及“在建工程”科目累計的鉆井成本,均不計算攤銷,未探明礦區應定期評估,確定是否出現減損。成果法下,石油天然氣企業輔助設備設施使用折舊方法、探明礦區取得成本(油氣資產)使用折耗方法,而對企業擁有的其他公司非經營權益則予以攤銷。

四、財務會計報告的特點

《企業會計制度》規定,企業財務會計信息以三大報表以及相關附表及其說明予以揭示。也就是說,對于一般企業,企業會計制度要求揭示的信息對于廣大信息使用者做出投資決策是基本充足的。然而,對于油氣公司的信息使用者,只揭示這些信息是遠遠不夠的。油氣生產企業具有很高的油氣發現成本和很大比例的不成功探井,其風險主要體現在油氣儲量的尋找上,所以,石油天然氣企業財務會計報告需要大量的表外信息來補充表內信息的不足。美國財務會計準則委員會頒布的19號會計文件“石油和天然氣生產公司的財務會計與報告”要求石油天然氣公司期末會計報告對有關特殊資產進行補充揭示,其中包括儲量變動情況、資本化成本的原值與凈值及石油和天然氣生產活動分階段發生的成本;FASB第69號會計文件“揭示石油和天然氣生產活動”還要求揭示與探明的石油天然氣儲量有關的、按標準計算貼現的未來現金流量。FASB的這些要求都是針對石油天然氣企業財務會計報告表內信息的未能完全揭示而提出的。

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