我國驗資制度的分析與思考

張炳東 黃曉麗

摘要驗資是我國注冊會計師特有的審計業務,也是我國公司設立、變更中關鍵的法定程序。關于驗資風險及驗資制度存廢的討論與研究學術界從未中斷。本文對我國驗資的歷史背景和驗資的含義進行了基本研究并通過對驗資制度賴以生存的公司資本制度進行了理論分析,同時對我國《公司法》修改前后公司資本制度進行了比較分析,從而揭示《公司法》修改后的現有驗資制度仍然存在的問題,并從現實和長遠兩個角度對現有驗資制度提出了合理性的完善建議。

關鍵詞驗資 資本制度 資本三原則

中圖分類號:D922.29 文獻標識碼:A 文章編號:1009-0592(2009)05-049-02

一、驗資概述

(一)驗資的歷史背景

驗資制度最初適用于外商投資企業。隨著經濟體制改革的逐步深化,為適應建立現代化公司制企業的需要,1993年12月29日八屆人大五次會議通過《中華人民共和國公司法》,明確了有限責任公司股東全部繳納出資后,或股份有限公司發行股份的股款繳足后,必須經法定的驗資機構驗資并出具證明。這樣使驗資業務有進一步擴大到所有的公司制企業。后來,驗資制度又延伸到事業單位、社會團體等非盈利性單位。而本文所探討的驗資僅限于公司驗資。

(二)驗資的含義

根據2006年財政部發布的新的《中國注冊會計師審計準則第1602號——驗資》(下稱“新準則”),驗資是指注冊會計師依法接受委托,對被審驗單位注冊資本的實收情況或注冊資本及實收資本的變更情況進行審驗,并出具驗資報告。① 然而,新準則的立足點是注冊會計師的審計業務,因此其對驗資定義也就局限于業務的角度。筆者認為,驗資至少包含二層含義:第一,驗資是注冊會計師的業務行為。“驗資是中國注冊會計師的法定業務,也是中國注冊會計師有別于世界上多數國家注冊會計師的一個比較特殊的鑒證業務。”第二,驗資是公司設立、注冊資本變更的必經程序。《公司注冊資本登記管理規定》第六條明確規定:公司設立時股東或者發起人的首次出資、公司變更注冊資本及實收資本,必須經依法設立的驗資機構驗資并出具驗資證明。

二、驗資的理論分析

如上所述, 驗資實際上就是對公司注冊資本、實收資本的驗證。因此,驗資制度是公司資本制度的產物。我國公司資本制度理論的發展決定了我國驗資制度的發展。

(一)公司資本制度的一般理論分析

在公司發展歷史中,迄今為止,西方國家公司法已經確立了三種資本制度,即法定資本制、授權資本制、折衷授權資本制。不同的資本制度下,資本的理念有所不同,立法目的不盡相同,都在公司的發展中起過或正在起著重要的作用。

1.法定資本制

法定資本制是指公司成立時,公司總額不但要確定地記載于公司章程,而且必須全部繳足;公司成立后,也要至少維持與公司資本總額相當的財產。法定資本指的內容體現為傳統的資本三原則即資本確定原則、資本維持原則、資本不變原則。

2.授權資本制

授權資本制是指,公司成立時,只需在章程中確定資本數額,股東只認定并繳付資本總額中的一部分,公司即可成立、開業,未認足的資本,授權董事會根據公司生產經營的需要和市場情況,隨時發行新股、募集資本。

3.折衷授權資本制

折衷授權資本制是指,在公司章程中規定注冊資本額或公司發行股份的總數,或同時規定第一次發行的股本或股份數,在認足、繳足一定比例的股本后,公司即可成立;第一次認繳、繳付的差額,可以根據實際需要于公司成立后逐漸補足的原則或制度。折衷授權資本制是法定資本制與授權資本制的規制理念的折衷,是在克服法定資本制弊端和吸收授權資本制優點的基礎上所形成的一種公司資本制度,因而相對法定資本制而言,對公司發展頗為有利,所以逐漸為更多的大陸法系國家采用,被有的學者認為其可能是一種更富生命力的資本制度。②

(二)我國資本制度分析

1.1993年《公司法》(以下稱“舊《公司法》”)確定了嚴格的法定資本制度

我國舊《公司法》以“安全”作為首要目標,確立了以資本三原則和法定最低資本額為核心的嚴格的法定資本制度。目的在于:規范現實中大量皮包公司存在,對市場交易安全構成的極大威脅;防止公司設立中欺詐,投機行為對債權人利益的損害,保證公司資本的真實可靠。然而,十多年的實踐證明,嚴格的法定資本制度不但沒有達到充分保護債權人維護交易安全的預期目標。公司虛假出資、抽逃資金,資本被掏空的現象屢見不鮮,而且嚴格恪守資本三原則,對企業的生產經營和對外融資、股東利益的維護、社會經濟發展的客觀要求等都產生了巨大的阻礙。主要表現在:(1)過高的法定最低資本額要求。(2)嚴格的資本確定制。(3)嚴厲的資本維持原則。(4)呆板的資本不變原則。正如有學者所言,我國公司法采用的確定資本制是法定資本制的極端體現,是集世界上各種法定的強制性規定于一身的典范。③

2.新《公司法》下我國公司資本制度的改革

面對法定資本制存在諸多問題,新《公司法》的修正對公司資本制度做出了重大的改革。主要表現在以下方面:(1)改良法定資本制。修改后的《公司法》第26條規定,有限責任公司的注冊資本為在公司登記機關登記的全體股東認繳的出資額,其全體股東的首次出資額不得低于注冊資本的20%,也不得低于法定的注冊資本最低限額,其余部分由股東自公司成立之日起兩年內繳足。第81條規定,股份有限公司采取發起設立方式設立的,公司全體發起人的首次出資額不得低于注冊資本的20%,其余部分由發起人自公司成立之日起兩年內繳足。(2)依然體現資本維持原則和資本不變原則。新《公司法》第31條規定: 有限責任公司成立后,發現作為設立公司出資的非貨幣財產的實際價額顯著低于公司章程所定價額的,應當由交付該出資的股東補足其差額;公司設立時的其他股東承擔連帶責任。第36條規定:有限公司成立后,股東不得抽逃出資;等等。這些規定體現了資本維持原則的要求。(3)降低了法定最低資本額。新的《公司法》第26條第2款,取消了對不同行業的公司進行分門別類的規定,將有限責任公司注冊資本的最低限額統一規定為人民幣3萬元;第81條第2款規定,股份有限公司注冊資本的最低限額為人民幣500萬元。

(三)我國驗資制度分析

1.驗資制度與資本制度

我國驗資制度的設立是用來配合法定資本制的。法定資本制是通過資本三原則來確定的。驗資制度與資本三原則的配合則表現在,通過設立驗資保障公司成立時注冊資本全部真實到位,實現資本確定原則;通過年檢驗資,確保公司注冊資本真實到位,即使發現并追究抽逃出資的股東的法律責任,保障資本維持原則;通過變更驗資,確保公司注冊資本增減的真實與合法,保障公司資本不變原則。④新《公司法》的頒布與實施,雖然對原法定資本制度進行了改良,但仍然是法定資本制度,依然體現資本維持原則和資本不變原則。故我國驗資制度并未因新《公司法》的實施而消亡。國家工商行政管理總局根據《新公司法》修改的《公司注冊資本登記管理規定》(2005年12月27日公布、2006年1月1日起實施)第六條明確規定:公司設立時股東或者發起人的首次出資、公司變更注冊資本及實收資本,必須經依法設立的驗資機構驗資并出具驗資證明。

2.驗資的功能

可以從二個層面看驗資的功能所在:第一、驗資報告的作用。《財政部關于明確注冊會計師驗資報告作用的通知》[財協字(1999)102號] 明確指出驗資報告的作用是:(1)合理地保證報告使用人確定投資者出資的到位情況。(2)報告不應被視為是對被審驗單位日后償債能力作出的保證,也不應被視為是對被審驗單位持續經營能力及其經營效率、效果作出的保證。第二、驗資制度的立法價值。我國驗資制度是因資本制度產生的,通過驗資實現資本制度的立法價值是其根本功能。強調驗資制度重要的學者認為,驗資的作用有三:一、保護債權人的債權;二、維護社會經濟秩序的穩定;三、界定企業產權關系。⑤

三、目前驗資制度仍然存在的問題

(一)理論上,現有的驗資制度仍不能實現其立法價值

1.驗資并不能保護債權

因為驗資只能說明企業在截至驗資報告日那一時點的實收資本(股本)及相關資產、負債的數額,有極強的時效性。而以后企業經營者、投資者的各種經營管理活動都將直接或間接影響企業的償債能力。并且若投資人一開始就存有惡意耍賴債,企業抽逃資金是輕而易舉的事。顯然,驗資不能起到保護債權人的作用。

2.驗資與社會經濟秩序并無必然聯系

我國規定公司成立的法定最低資本數額是基于一種觀點即企業如果沒有資本就無法經營或只能非法經營。因此,法律規定企業必須驗資以使投資者出資到位。而實際上,現代社會某些企業并不需要多少資本。如某些中介公司、咨詢公司。企業負債大于資產時還能從銀行取得貸款繼續經營也是常事。所以維護社會經濟秩序的關鍵在于健全與完善法律制度,而與驗資并無必然聯系。

3.驗資與界定企業的產權也無關系

注冊會計師驗資的依據是有關憑證,所以注冊會計師只關心有關憑證的真實性和合法性。至于實物資產或無形資產的實際價值是否與憑證一致,則應該由投資人或資產評估機構負責。各股東在企業所占份額應由股東協商確定,注冊會計師驗資只起到證明的作用,并且如果投資人資金到位后又抽逃出資,驗資就更顯得多余。

(二)實務中,現有驗資制度仍不能改變投資人的欺詐行為

投資人在沒有或有很少資本金的情況下,為達到組建公司的目的,采用欺詐手段,虛報資本,抽逃資金。其欺詐手段,主要有以下幾種:第一,偽造賬簿、憑證等資料,請有關部門出具有假證明,虛報資本金。第二,串通抽資,投資各方出資后,相互串通,待公司注冊登記后再抽逃資金。第三,移花接木,客戶從其他單位借來機器、設備、材料等實物資產,冒充自己的資本,并借用該單位的發票篡改后復印,或干脆偽造發票,同時偽造相應的入庫單,盤存表和賬簿記錄等資料。⑥

四、對我國驗資制度的建議

(一)改良性建議——強化現行機制、完善配套制度

如上所述,資本三原則無論在實踐中還是在理論上都已陷入危機之中。⑦雖然我國新《公司法》對原資本制度業已進行了改良,但其核心仍然是堅持資本三原則,故現行資本制度仍然需要改革。而我國的驗資制度作為資本三原則的附屬產物,在理論上已經千瘡百孔,在實務中亦失去其基本功能。所以,筆者認為,我們的根本出路在于摒棄法定資本制,實行折衷授權資本制,從而取消驗資制度。但考慮到法律制度的延續性和連貫性,以及民眾的習慣意識,立即實行折衷授權資本制、取消驗資制度一時難以實行。故在我國新《公司法》仍然需要驗資制度為其服務的形勢下,筆者提出改良建議,待以后時機成熟,在全面取消驗資制度。

第一,強化年檢審計、驗證的職能逐步以不定期(包括成立初期)的審計代替驗資。公司每年的會計報表都需經注冊會計師審計后,有關部門方可受理年檢。這種每年檢查方式可以有效保證公司財務狀況得以公允反映,降低交易風險。

第二,大力宣傳驗資報告作用的有限性降低社會對注冊會計師驗資的期望。驗資只能驗證一個時點的資料,并且只能是投資到位的一個合理保證而已。

第三,健全債權人保護制度的配套措施債權人對公司資本或驗資報告的信賴在很大程度上是一種理論上的虛擬,由此宣告了驗資制度保護債權人利益愿望的落空。為保護債權人利益,必須尋求其他制度的配合。

第四,建立健全信用制度我們應加快各類市場主體信用制度(包括個人信用與企業信用)的建設,建立一定的信用等級標準,對各類市場主體的信用狀況進行客觀的評價,定期公布信用良好主體的信息,及時曝光信用不良主體的行為,確保信用評級的科學性、客觀性和公正性。

(二)解決建議——改革資本制度、取消驗資制度

改良建議是我國驗資制度現實急切需要完善之處,而根本性建議才是最終出路。

1.取消對有限責任公司設立最低法定資本要求的限制

雖然,新《公司法》對我國原有的嚴格的法定資本制度進行了一定的變更,允許分期出資、降低門檻。筆者認為應取消對有限責任公司設立最低法定資本要求的限制。

2.簡化增、減資程序

現有增、減資的嚴格法定程序的目的就是為了保障公司資本不變原則。然而,法定資本制度轉變為折衷授權資本制已成為必然發展趨勢。故筆者提出,簡化增、減資程序,采用直接登記備案代替驗資審查制度。

3.取消驗資制度

驗資是對被審驗單位注冊資本的實收情況或注冊資本及實收資本的變更情況進行審驗。如對現有資本制度實行進一步改革:取消對有限責任公司設立最低法定資本要求的限制、簡化增、減資程序,這樣驗資制度也就失去了其存在的基礎和價值。驗資制度的取消也就水到渠成。以其他制度如以工商登記或價值評估替代只是形式審查的驗資制度的現實功能。⑧

注釋:

①吳光明.驗資實務.東北財經大學出版社.2006年版.

②論我國新《公司法》的資本制度.http://nilong.blog.163.com/blog/static/281367320071128105626849/.2008年10月13日.

③王利.我國公司資本制度選擇的思考.鄭州航空工業管理學院學報(社會科學版).2005(2).

④劉正峰.會計師虛假驗資證明民事賠償責任研究.現代法學.1999(4).

⑤楊玲梅.驗資的功能與驗資制度的法律價值.當代法學.2001(7).

⑥張守芬.論驗資中存在的問題.會計之友.2003(3).

⑦周學峰.出資、驗資與公司資本制度.山東審判.2002(2).

⑧閔丹.對我國驗資制度困境的思考.財會月刊(會計).2005(7).