鐵路固定資產(chǎn)減值準備探究

楊衛(wèi)華

摘要：隨著新企業(yè)會計制度的實施，固定資產(chǎn)減值也成為鐵路企業(yè)財務工作中的一個難點，固定資產(chǎn)減值有關問題進行一些有益探討，希望借此能對鐵路企業(yè)固定資產(chǎn)減值準備的計提方法提供一些幫助和借鑒。

關鍵詞：固定資產(chǎn)；減值；研究

中圖分類號：F273.4

文獻標識碼：A

文章編號：1672-3198(2009)13-0028-02

1對固定資產(chǎn)減值中有關問題的思考

(1)固定資產(chǎn)可回收金額用兩種確定方法之間的比較。根據(jù)我國《企業(yè)會計準則第8號——資產(chǎn)減值》的相關規(guī)定，計提固定資產(chǎn)減值準備的公式為：計提固定資產(chǎn)減值準備一賬面價值一可收回金額。其中，賬面價值數(shù)據(jù)容易從賬務上獲取，可收回金額是指資產(chǎn)的銷售凈價與預期從該資產(chǎn)的持續(xù)使用和使用壽命結束時的處置中形成的現(xiàn)金流量的現(xiàn)值(以下簡稱“未來現(xiàn)金流現(xiàn)值”)兩者之中的較高者。因此，判斷固定資產(chǎn)是否減值的方法主要依賴銷售凈價或未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的確定。但由于未來現(xiàn)金流現(xiàn)值的計算難度較大，目前可收回金額一般采用銷售凈價的方法來確定，但實際上兩種方法是有內(nèi)在聯(lián)系的。固定資產(chǎn)的銷售凈價總體上是與固定資產(chǎn)未來可能形成的現(xiàn)金流量是正相關的，這一點也可以從企業(yè)會計制度中資產(chǎn)的定義“資產(chǎn)應該預期能給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益。”中得到證實。某項固定資產(chǎn)未來給企業(yè)帶來的現(xiàn)金流量大，表明其相對于企業(yè)的價值高；當固定資產(chǎn)價格與其價值一致時，則該固定資產(chǎn)的銷售凈價也高。除非若固定資產(chǎn)的價格偏離其對企業(yè)的價格時，則銷售凈價與現(xiàn)金流量不一定能成正相關關系。

(2)如何正確理解并應用固定資產(chǎn)未來現(xiàn)金流現(xiàn)值。目前判斷固定資產(chǎn)是否減值通常采用銷售凈價的方法，而很少考慮其未來現(xiàn)金流現(xiàn)值，若固定資產(chǎn)的銷售凈價低于其賬面價值則判斷固定資產(chǎn)已發(fā)生減值，這種做法是不全面的。企業(yè)購置固定資產(chǎn)的主要目的是用于生產(chǎn)經(jīng)營并且期望未來不斷產(chǎn)生經(jīng)濟利益的流入，而不是為了用于出售而獲取差價。故判斷固定資產(chǎn)是否發(fā)生減值，不能光考慮其銷售凈價，而是首先要考慮該固定資產(chǎn)對企業(yè)未來收益的影響。由于要計算出固定資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流現(xiàn)值的具體金額難度較大，不確定性因素也較多，筆者認為，可采用下述變通方法來判斷固定資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流現(xiàn)值是否低于賬面價值：若某項固定資產(chǎn)生產(chǎn)的產(chǎn)品對企業(yè)來說是能產(chǎn)生凈利潤的，則可認為該固定資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流現(xiàn)值高于其賬面價值，不存在減值情況。判斷固定資產(chǎn)是否存在減值需同時滿足以下兩個條件：①固定資產(chǎn)的存在不能為企業(yè)帶來盈利；②固定資產(chǎn)的銷售凈價低于其賬面價值。根據(jù)上述判斷標準，某些固定資產(chǎn)雖然通常其市價遠低于其賬面價值，但由于其仍能為企業(yè)凈利潤作貢獻，因此可認為其不需計提減值準備。

(3)可回收凈值低于成本是否一定要提取固定資產(chǎn)減值準備。鐵路企業(yè)對固定資產(chǎn)的使用，尤其是設備，往往不只是單項的使用，而且還有配置、配套的問題。反映在賬面上的固定資產(chǎn)是單項的、獨立的，但企業(yè)的固定資產(chǎn)往往是不可分離的。一個流程，可能有幾十、幾百項固定資產(chǎn)，少了其中任何一項固定資產(chǎn)對企業(yè)來說都是不可能的。?根據(jù)持續(xù)經(jīng)營假設，對企業(yè)固定資產(chǎn)的評價，更多地是從其整體而不是單項。同樣的設備，不同的配置、不同的安排，其效能將會大不一樣。同樣的配置，還要經(jīng)過不斷的調(diào)整、磨合，才能發(fā)揮其潛力。對于配置好、管理好的鐵路企業(yè)，雖然使用的可能是比較落后、已經(jīng)減值的設備，但卻一樣能高標準、高質(zhì)量的完成鐵路運輸生產(chǎn)任務，創(chuàng)造出較高經(jīng)濟效益和和社會效益。在這神情況下，僅憑可回收凈值與成本孰低來判斷其是否減值，同樣顯得依據(jù)不足。

2特殊固定資產(chǎn)減值準備的計提問題

對于所有企業(yè)來說，購入固定資產(chǎn)的目的是使用而不是出售。這就使得固定資產(chǎn)減值準備的計提不像存貨那么單一，有著很多特殊性。如下面幾類鐵路企業(yè)固定資產(chǎn)減值準備的計提問題就值得商榷。

(1)機車車輛。按《鐵路運輸企業(yè)資產(chǎn)減值(跌價)準備計提暫行辦法法》(鐵財(2006)233號)文件的規(guī)定正常使用的機車車輛不計提減值準備，但由于近幾年鐵路提速的需要，機車車輛更新速度較快，如果按機車車輛16年的時間來計提折舊，顯然不能真實反映資產(chǎn)的真實狀況。筆者認為從財務謹慎性原則出發(fā)，對機車車輛應按平均機車車輛淘汰時間來計算可回收金額計提減值準備。

(2)自制的固定資產(chǎn)。自制固定資產(chǎn)是本企業(yè)自制的具有特殊用途的固定資產(chǎn)，往往是獨一無二的，是本企業(yè)專用的，如專用機械設備，專用工具等。離開了該企業(yè)，這些固定資產(chǎn)就毫無用處，自然也就一文不值，無可以依據(jù)的市場價值。這些固定資產(chǎn)，僅憑可回收凈值與成本孰低來判斷其是否減值，同樣顯得依據(jù)不足。對這部分固定資產(chǎn)可以依據(jù)是否在用來判斷減值與否，通常是正常使用的可以不考慮減計提減值，而未使用的自制固定資產(chǎn)則在考慮未來可回收凈值后，計提減值準備。

(3)線路資產(chǎn)。由于近年來鐵路網(wǎng)路建設日益完善，和鐵路中長期發(fā)展規(guī)劃的要求。鐵路運營網(wǎng)建設正如火如荼的開展。如我省正在興建和籌建昆明至蒙自，蒙自至河口的準軌鐵路，這條鐵路建成使用后。我局原有昆明至河口的米軌鐵路將中止使用，按鐵道部固定資產(chǎn)減值辦法對“日常經(jīng)營活動中能夠正常使用的線路等專用固定資產(chǎn)不計提減值”對將要報廢的米軌鐵路如不能計提減值準備顯然將不符合會計謹慎性原則，會計結果就會失真。可見對線路資產(chǎn)減值仍應綜合考慮未來資產(chǎn)的使用狀態(tài)是否將發(fā)生變化，對有未來可預見將發(fā)生減值的線路資產(chǎn)，同樣也應計提減值準備。

3完善固定資產(chǎn)減值準備的解決對策

由以上分析可知固定資產(chǎn)減值準備計提中存在的最大問題就是減值準備會計確認和計量的主觀隨意性，而造成目前這種情況的原因是多方面的，針對這些原因，筆者提出以下幾點解決方法：

3.1建立完善、嚴格的企業(yè)效績考評體系

企業(yè)運用各種手段進行會計報表粉飾的內(nèi)在動因主要來自于外界對其經(jīng)營業(yè)績的考評要求。為此，有必要建立一套更科學更加合理的企業(yè)效績考評體系，把財務指標和非財務指標的考核結合起來，改變以往只重視結果(如利潤)。而不重視考察形成結果的程序和過程的做法。同時對資產(chǎn)動用動態(tài)情況嚴格考核，確保正確運用固定資產(chǎn)減值準備，只有這樣，才能從根本上緩解目前利潤操縱的嚴重問題，并有助于引導和促進企業(yè)的健康發(fā)展。

3.2加快相關具體準則的制定

上文已述及，現(xiàn)有關于資產(chǎn)減值準備的規(guī)定缺乏系統(tǒng)性，在實務中也已暴露出了很多問題。因此制定一個系統(tǒng)并且完善的資產(chǎn)減值準備會計則已被理論界和實務界提上日程。在資產(chǎn)減值準備的確認和計量上，新準則的制定應充分考慮實務的可操作性，針對目前我國價格市場不完善和會計人員水平不高的現(xiàn)狀，只有加強其操作性才能降低利潤操縱的可能性，從而保證會計信息的質(zhì)量。建議鐵道部能針對鐵路系統(tǒng)的現(xiàn)狀，對固定資產(chǎn)減值準備的計提原則細化，分類別對機車車輛、供電設備、通用設備等資產(chǎn)減值判斷標準加以明確，從而確保全路固定資產(chǎn)減值準備的計提的標準統(tǒng)一，方法簡便。

3.3進一步健全和發(fā)展信息市場和價格市場

由于我國的信息市場和價格市場尚不完善，無論是企業(yè)、中介服務機構還是證券管理機構都很難獲得公司各種投資、存貨、固定資產(chǎn)當前合理的市場價格，導致計提工作不僅缺乏衡量標準，而且缺乏制約手段。只有完善信息價格市場和資產(chǎn)評估體系，企業(yè)各項資產(chǎn)的公允價值和市價才能得到公正合理的反映。為了讓鐵路企業(yè)資產(chǎn)減值準備的計提有章可循，體現(xiàn)會計核算的公允性和客觀性。因此鐵道部很有必要統(tǒng)一組織人員專門對鐵路專有固定資產(chǎn)的市場價格體系進行組建和不斷更新，通過不斷建立和完善固定資產(chǎn)價值體系能才能最大限度的消除人為因素的影響，增強各局計提固定資產(chǎn)減值的科學性和準確性，使固定資產(chǎn)減值準備的計提有據(jù)可依，在數(shù)量上計量更加理性。