不設置賬簿也不申報是否為偷稅

王德虹　席建平

基本案情

犯罪嫌疑人陳某，男，58歲，住瀘州市瀘縣兆雅鎮龍華路10號1幢5單元5號。陳某在2005年至2006年以四川省瀘縣第六建筑工程公司（以下簡稱公司）名義，承包承建甲方瀘州至納溪高等級公路L段（以下簡稱甲方）工程，他本人為項目部經理，工程實現應稅收入4152760.76元。2005年至2007年陳某用自制的“收款收據”直接領取甲方支付的工程款3760063.18元，陳某沒有建賬，也沒有把財務收據交公司，公司無法對該項目工程設置賬目，陳某和公司都沒有就該項目工程向稅務機關申報納稅。陳某只是在2007年收甲方支付的一筆60000.00元工程款時，由于甲方要求陳某提供正式發票才能付款，所以陳某到納溪地稅局直屬稅務所代開了一張發票時，才繳納個人所得稅1200元。2008年當地稅務機關按2%核定陳某應申報繳納個人所得稅83055.22元，減去已繳納1200元，認定其少申報繳納個人所得稅81855.22元。

分歧意見

第一種意見認為，陳某的行為構成偷稅罪。理由是：納稅人不設置賬簿也不申報是偷稅的一種表現手段，應適用《刑法》第201條規定，按偷稅罪處理。

第二種意見認為：陳某的行為不構成偷稅罪。理由是：納稅人不設置賬簿分為兩種情況：一種是依照法律、行政法規的規定可以不設置賬簿的，這是一種合法行為；另一種情況是依照法律、行政法規的規定應當設置賬簿但未設置的，在《刑法修正案（七）》公布之前只是一種違反行政法規的行為，不構成偷稅罪。

評析意見

筆者認為陳某的行為不構成偷稅罪。理由是：

首先，刑法規定偷稅罪的表現情形沒有包括不設置賬簿的行為?！吨腥A人民共和國刑法》第201條規定“納稅人采取偽造、變造、隱匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證，在賬簿上多列支出或者不列、少列收入，經稅務機關通知申報而拒不申報或者進行虛假的納稅申報”是偷稅罪的幾種表現情形，并未包括不建立賬簿的行為；《刑法修正案（七）》修改《刑法》第201條為“納稅人采取欺騙、隱瞞手段進行虛假納稅申報或者不申報……”也未包括不建立賬簿的行為。納稅人陳某沒有設置賬目，無法查清其個人所得金額，也無法確定其應納個人所得稅的數額。

其次，《稅收征收管理法》規定納稅人沒有設置賬簿，稅務機關可以按照核定其應納稅額，并可以進行行政處罰。《中華人民共和國稅收征收管理法》第35條規定“納稅人有下列情形之一的，稅務機關有權核定其應納稅額：（一）依照法律、行政法規的規定可以不設置賬簿的；（二）依照法律、行政法規的規定應當設置賬簿但未設置的；”所以，即使納稅人沒有按規定設置賬簿，稅務機關有權核定其應納稅額，對其進行征稅。《稅收征收管理法》第60條規定，納稅人未按照規定設置、保管賬簿或者保管記賬憑證和有關資料的，由稅務機關責令限期改正，可以處2千元以下的罰款；情節嚴重的，處2千元以上1萬元以下的罰款。該條明確了對未按規定建立賬簿的行為進行行政處罰。

最后，《刑法修正案（七）》對陳某沒有溯及力?！缎谭ā返?01條規定“納稅人……經稅務機關通知申報而拒不申報……”才是偷稅罪的表現形式之一。陳志財有未向稅務機關申報納稅的情況，但沒有拒不申報的情形，按照當時的刑法不構成犯罪；而《刑法修正案（七）》修改為“納稅人……或者不申報……”，即“不申報”就是偷稅的客觀表現?！缎谭ㄐ拚福ㄆ撸吩?009年2月28日才公布實施，但陳某不申報的行為是2005年至2007年，所以在《刑法修正案（七）》對陳某沒有溯及力。